Praktyczne przygotowanie ksiąg rachunkowych do badania przez biegłego rewidenta – etapy zamknięcia ksiąg rachunkowych i podatkowych

______________________, dnia ______________________ rok

Kierownik Jednostki

Szanowni Państwo,

Niniejszym, jako biegły rewident senior składam ofertę nawiązania współpracy. Współpraca ta polegałaby na wsparciu pracowników finansowo-księgowych i osoby, której powierzono prowadzenie ksiąg rachunkowych w zamknięciu rocznym ksiąg oraz w przygotowaniu rocznego sprawozdanie finansowe do badania przez biegłego rewidenta. Współpraca taka ma szczególne znaczenie i wartość, gdy Jednostka powierzyła prowadzenie ksiąg rachunkowych do biura rachunkowego, które także sporządza sprawozdanie finansowe podlegające badaniu przez firmę audytorską. W ramach współpracy ze mną jako biegłym rewidentem seniorem proponuję osobisty udział w czynnościach biegłego rewidenta przeprowadzającego badanie sprawozdania finansowego.

Aby rozważyć zasadność nawiązania takiej współpracy, kieruję do Państwa poniższe informacje i objaśnienia

W myśl ustawy o biegłych rewidentach, firmach audytorskich oraz nadzorze publicznym obowiązkiem biegłych rewidentów, jest zbadanie sprawozdania finansowego i przekazanie Właścicielom Spółki sprawozdania z badania. Biegły rewident poinformuje o tym, czy – jego zdaniem – zbadane sprawozdanie finansowe:

  • przedstawia rzetelny i jasny obraz sytuacji majątkowej i finansowej Jednostki na dzień bilansowy oraz jej wynik finansowy i przepływów pieniężnych za rok obrotowy z mającymi zastosowanie przepisami ustawy z dn. 29 września 1994 r. o rachunkowości oraz przyjętymi przez Jednostkę zasadami rachunkowości;
  • jest zgodne co do formy i treści z obowiązującymi przepisami prawa.

W sprawozdaniu z badania biegły rewident jest ponadto zobowiązany zamieścić opinię, czy zbadane sprawozdanie finansowe zostało sporządzone na podstawie prawidłowo prowadzonych ksiąg rachunkowych.

W przypadku sporządzania sprawozdanie z działalności biegły rewident w swoim sprawozdania z badania poinformuje także, czy sprawozdanie z działalności zostało sporządzone zgodnie z przepisami oraz czy jest zgodne z informacjami finansowymi zawartymi w rocznym sprawozdaniu finansowym;

Wspólnym celem jednostki badanej oraz biegłego rewidenta jest usprawnienie współpracy i jej efektywności.

Temu właśnie celowi służyć będzie współpraca tu proponowana.

Z poważaniem

Witold Polański, biegły rewident senior

Spis treści

  1. WPROWADZENIE. 4
  2. BADANIE WSTĘPNE. 5

Art. 4a. [Odpowiedzialność kierownika jednostki oraz organu nadzorującego za sprawozdania jednostki] 5

  1. ZAŁOŻENIE KONTYNUACJI DZIAŁALNOŚCI 5
  2. WSKAZÓWKI W SPRAWIE UDZIAŁU BIEGŁEGO REWIDENTA
    (CZŁONKÓW ZESPOŁU BADAJĄCEGO) W INWENTARYZACJI 8

4.1.        Uwagi ogólne. 8

4.2.        Udział biegłego rewidenta w spisie z natury. 10

4.3.        Udział biegłego rewidenta w uzgodnieniu sald. 15

  1. BADANIE WŁAŚCIWE (ZASADNICZE) 17

5.1.        Elementy i obszary sprawozdania finansowego. 17

5.2.        Wprowadzenie do sprawozdania finansowego. 19

5.3.        BILANS. 20

5.3.1.          Obszar „Wartości niematerialne i prawne”. 20

5.3.2.          Obszar „Rzeczowe aktywa trwałe”. 21

5.3.3.          Obszar „Należności długoterminowe”. 22

5.3.4.          Obszar „Inwestycje długoterminowe”. 22

5.3.5.          Obszar „Długoterminowe rozliczenia międzyokresowe”. 23

5.3.6.          Obszar „Zapasy” 23

5.3.7.          Obszar „Należności krótkoterminowe”. 24

5.3.8.          Obszar „Inwestycje krótkoterminowe”. 24

5.3.9.          Obszar „Krótkoterminowe rozliczenia międzyokresowe”. 25

5.3.10.       Obszary „Należne wpłaty na kapitał podstawowy” oraz „Udziały (akcje) własne”. 25

5.3.11.       Obszar „Kapitał (fundusz) własny”. 25

5.3.12.       Kapitał podstawowy. 26

5.3.13.       Kapitały zapasowe i rezerwowe. 26

5.3.14.       Kapitał z aktualizacji wyceny. 26

5.3.15.       Wynik lat ubiegłych. 26

5.3.16.       Odpisy z zysku netto w ciągu roku obrotowego. 26

5.3.17.       Obszar „Rezerwy na zobowiązania”. 27

5.3.18.       Obszar „Zobowiązania długoterminowe”. 27

5.3.19.       Obszar „Zobowiązania krótkoterminowe”. 28

5.3.20.       Obszar „Rozliczenia międzyokresowe (Pasywa)”. 28

5.4.        RACHUNEK ZYSKÓW I STRAT 29

5.4.1.          Obszar „Przychody”. 29

5.4.2.          Obszar „Koszty”. 29

5.5.        ZESTAWIENIE ZMIAN W KAPITALE (FUNDUSZU) WŁASNYM… 30

5.6.        RACHUNEK PRZEPŁYWÓW PIENIĘŻNYCH.. 31

5.7.        DODATKOWE INFORMACJE I OBJAŚNIENIA.. 31

1.       WPROWADZENIE

Celem badania sprawozdania finansowego jest zwiększenie stopnia zaufania użytkowników do wiarygodności danych w nim zawartych. Biegły rewident, aby wyrazić opinię, że sprawozdanie finansowe zostało sporządzone, we wszystkich istotnych aspektach, zgodnie z mającymi zastosowanie ramowymi założeniami sprawozdawczości finansowej, musi dokonać szeregu czynności rewizyjnych, na podstawie których uzyska pewność, że zbadane sprawozdanie finansowe nie zawiera istotnego zniekształcenia.

Od 2018 r. wszystkie badania sprawozdań finansowych muszą być przeprowadzone zgodnie z Krajowymi Standardami Badania (KSB). Zastosowanie KSB w praktyce oznacza zmianę w dotychczas stosowanych procedurach rewizyjnych. Zmiany spowodowane są przede wszystkim szerszym niż dotychczas podejściem do oceny ryzyka. Z tego punktu widzenia badanie można podzielić na trzy etapy (tzw. ORS):

  • Oszacowanie ryzyka (jakie w badanej jednostce mogą wystąpić zdarzenia, które mogłyby spowodować zniekształcenie sprawozdania finansowego),
  • Reakcja na ryzyko (zaprojektowanie i przeprowadzenie dalszych procedur badania na podstawie oszacowanego ryzyka),
  • Sprawozdawczość (sporządzenie i wydanie sprawozdania z badania zawierającego opinię o sprawozdaniu finansowym).

Zmiana standardów rewizji finansowej jest niewątpliwie rewolucją dla biegłych rewidentów. Dla osób sporządzających sprawozdanie finansowe przygotowanie ksiąg rachunkowych do badania nie powinno się zmienić.

Czynności związane z inwentaryzacją, uzgodnieniem sald kont księgowych, zamknięciem ksiąg i sporządzeniem sprawozdania finansowego będą przebiegać tak samo jak dotychczas. Nowością natomiast jest wprowadzony nowy dla przedsiębiorców obowiązek przekazywania sprawozdań finansowych do KRS lub organu administracji skarbowej w formie elektronicznej według struktur logicznych przedstawionych przez MF. Dlatego też po sporządzeniu sprawozdania finansowego w formie tradycyjnej jednostka przetwarza je do pliku XML i w takiej formie wysyła do organu rejestrowego (jeżeli jest to jednostka wpisana do KRS) lub organu administracji skarbowej (KAS). Jednostki niewpisane do rejestru przedsiębiorców KRS (np. fundacje, stowarzyszenia), będące podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych, sporządzają sprawozdania finansowe w postaci elektronicznej, nieustrukturyzowanej i składają do właściwego naczelnika urzędu skarbowego.

Jednostki, które zgodnie z art. 64 ustawy o rachunkowości (UoRach) podlegają obowiązkowemu badaniu sprawozdania finansowego lub też poddają się temu badaniu dobrowolnie, po sporządzeniu sprawozdania finansowego w formie tradycyjnej przetwarzają je do pliku XML i w takiej formie przekazują firmie audytorskiej wraz z formą tradycyjną. Po zakończeniu badania i sporządzeniu ostatecznej wersji sprawozdania finansowego badana jednostka ponownie przekształca je do pliku XML i przekazuje biegłemu rewidentowi, a ten sporządza sprawozdanie z badania w formie elektronicznej i podpisuje swoim kwalifikowanym podpisem elektronicznym. Sprawozdanie finansowe przedłożone firmie audytorskiej do badania oraz jego ostateczna wersja muszą być podpisane kwalifikowanym podpisem elektronicznym lub podpisem potwierdzonym profilem zaufanym ePUAP przez osobę, której powierzono prowadzenie ksiąg rachunkowych oraz kierownika jednostki w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 6 UoRach.

Badanie sprawozdania finansowego jest procesem wieloetapowym. Dobrą praktyką jest, aby firma audytorska w umowie o badanie zawarła uzgodniony z badaną jednostką planowany harmonogram prac związanych z każdym etapem badania. Taki harmonogram jest korzystny zarówno dla firmy audytorskiej (możliwość zaplanowania prac osób wykonujących badanie), jak i dla jednostki badanej (badanie sprawozdania jest zawsze związane z oderwaniem działu księgowości od prac bieżących i często dezorganizuje na jakiś czas pracę księgowych). Można wyróżnić dwa główne, uzupełniające się wzajemnie, chociaż następujące w określonej kolejności etapy badania sprawozdania finansowego:

  • badanie wstępne,
  • badanie właściwe (zasadnicze).

2.       BADANIE WSTĘPNE

Celem badania wstępnego jest poznanie przez biegłego rewidenta specyfiki jednostki. W trakcie badania wstępnego biegły rewident powinien poznać wszystkie aspekty działalności jednostki i przede wszystkim rozpoznać ryzyka, na które narażona jest badana przez niego jednostka. Dlatego też audytor będzie przeprowadzał rozmowy z wieloma osobami reprezentującymi badaną jednostkę, w tym z zarządem, z pracownikami działu zakupów, działu sprzedaży, działu produkcji, działu IT i innymi. Pytania zadawane pracownikom działu księgowości będą dotyczyć uregulowań dotyczących organizacji rachunkowości w jednostce.

Do badania wstępnego Zarząd powinien przygotować między innymi następujące dokumenty:

  • umowę lub statut spółki wraz z wszystkimi aneksami,
  • odpis z KRS lub CEIDG, po sprawdzeniu aktualnych danych,
  • zezwolenia i koncesje wymagane w działalności gospodarczej prowadzonej przez jednostkę,
  • uchwały i protokoły z posiedzeń zarządu, wspólników i rady nadzorczej (jeżeli została powołana) oraz aktualny rejestr tych uchwał i protokołów,
  • protokoły z kontroli skarbowych, ZUS i innych,
  • politykę rachunkowości aktualną na dzień jej przekazania,
  • schemat organizacyjny jednostki według komórek funkcjonalnych oraz osób odpowiedzialnych za poszczególne procesy i działalności,
  • opis systemów informatycznych funkcjonujących w jednostce wraz z decyzją kierownika jednostki o dopuszczeniu do stosowania oraz powiązanie poszczególnych modułów z księgowością,
  • regulamin pracy, wynagradzania i inne wewnątrzzakładowe źródła prawa pracy,
  • instrukcje regulujące zasady postępowania, np. instrukcję obiegu dokumentów, instrukcję inwentaryzacyjną, kasową, dotyczącą gospodarki magazynowej, gospodarowania majątkiem trwałym,
  • regulamin kontroli wewnętrznej.

Polityka rachunkowości, instrukcje i regulaminy powinny być zaktualizowane na moment ich przekazania.

Wyżej wskazane dokumenty w formie skanów proszę przygotować i przekazać w dniu podpisania umowy o badanie sprawozdania finansowego.

Zgodnie z ustawą o rachunkowości:

Art. 4a. [Odpowiedzialność kierownika jednostki oraz organu nadzorującego za sprawozdania jednostki]

„1. Kierownik jednostki oraz członkowie rady nadzorczej lub innego organu nadzorującego jednostki są zobowiązani do zapewnienia, aby sprawozdanie finansowe, skonsolidowane sprawozdanie finansowe, sprawozdanie z działalności oraz sprawozdanie z działalności grupy kapitałowej spełniały wymagania przewidziane w ustawie.

  1. Kierownik jednostki oraz członkowie rady nadzorczej lub innego organu nadzorującego jednostki odpowiadają solidarnie wobec spółki za szkodę wyrządzoną działaniem lub zaniechaniem stanowiącym naruszenie obowiązku wynikającego z ust. 1.”

Będziemy kontaktować się regularnie z Państwem, zwłaszcza w wypadku zaistnienia szczególnych sytuacji. Wyrażamy przekonanie, że Państwo będziecie takimi kontaktami zainteresowani.

Oczekujemy pełnej współpracy z Państwa pracownikami i liczymy na to, że podczas badania sprawozdania finansowego uzyskamy wgląd we wszystkie dokumenty i sprawozdania, łącznie ze sprawozdaniem Rady Nadzorczej (jeżeli jest powołana) i sprawozdaniem z rocznej działalności Zarządu. Mamy również prawo do uczestnictwa w walnych zgromadzeniach firmy i do otrzymania zawiadomienia o wszystkich takich zebraniach, do czasu zakończenia badania.

Doradztwo przy przygotowaniu sprawozdania finansowego nie wchodzi w zakres funkcji badania sprawozdań finansowych, ale jesteśmy gotowi przedyskutować z Państwem zasady rachunkowości stosowane w Firmie, szczególnie w odniesieniu do dziedzin trudnych.

Z chwilą rozpoczęcia badania sprawozdania finansowego oczekiwać będziemy złożenia nam przez Zarząd oświadczenia, że sprawozdanie finansowe przedstawia rzetelnie i jasno sytuację majątkową i finansową Spółki, jej wynik finansowy oraz przepływy pieniężne, oraz czy sporządzone zostało, we wszystkich istotnych aspektach, zgodnie z zgodnie z zasadami rachunkowości obowiązującymi na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej określonymi w ustawie z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2019 r. poz. 351 z późniejszymi zmianami) („ustawa o rachunkowości”) oraz jest zgodne z wpływającymi na treść sprawozdania finansowego przepisami prawa obowiązującymi Spółkę. Treść tego świadczenia przekażemy osobnym listem.

Informujemy ponadto, że nie jest przedmiotem badania i nie bierzemy odpowiedzialności za skutki wynikłe z:

  1. ryzyka uwikłania Spółki w nieprawidłowości w zakresie rozliczania podatku od towarów i usług (w szczególności w tzw. karuzelę VAT, transakcje ze znikającym podatnikiem VAT, uczestniczenie w obrocie towarowym w ramach fałszywego eksportu lub WDT) oraz zagrożeń wynikających z powyższego (przede wszystkim odmówienia prawa do obniżenia podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony lub zastosowania stawki VAT 0%), z dochowania należytej staranności w zakresie badania wiarygodności kontrahentów i dostawców, a także poziomu stosowanych cen (w szczególności pod kątem możliwych propozycji cen „zbyt dobrych, aby były prawdziwe” przy bieżących cenach rynkowych) i wykluczamy możliwość uznania, że Spółka wiedziała lub powinna była podejrzewać, że nabywane przez nią towary lub usługi uczestniczyły w obrocie związanym z wyłudzeniami podatku od towarów i usług.
  2. wejściem w życie przepisów dotyczących informacji o schematach podatkowych (ang. Mandatory Disclosure Rules – MDR; ustawa z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw – Dz.U. z 2018 r. poz. 2193) tzn., że sprawdzimy, iż w badanym okresie oraz w odniesieniu do badanego okresu oraz zdarzeń i schematów podatkowych dotyczących badanego okresu, Spółka realizowała wszystkie obowiązki określone w tychże przepisach w sposób kompletny i terminowy. Nie będzie przedmiotem naszego badania to czy wystąpił obowiązek raportowania informacji o schematach podatkowych.
  3. ryzyk jakie wynikają z przepisów wprowadzających mechanizm podzielonej płatności.

Oczekujemy, że Państwo ujawnicie nam wszystkie informacje o schematach podatkowych oraz inne informacje i zawiadomienia przekazane Szefowi Krajowej Administracji Skarbowej, pisma, oświadczenia i informacje przekazane innym podmiotom lub otrzymane od innych podmiotów w związku z ww. przepisami, a także Numery Schematów Podatkowych (NSP), wewnętrzne procedury, dokumenty, całą korespondencję z organami skarbowymi lub innymi podmiotami oraz inne stosowne informacje lub zawiadomienia, w oparciu o które dokonaliście Państwo zgłoszeń do organów skarbowych. Nie jesteśmy zobowiązani do poinformowania Państwa o obowiązku Spółka w tym zakresie. W odniesieniu do schematów podatkowych, dla których terminy przekazania informacji lub terminy wypełnienia innych obowiązków wynikających z przepisów dotyczących informacji o schematach podatkowych przypadają zarówno w okresie objętym badaniem jak i po dniu na który sporządzane jest sprawozdanie finansowe podlegające badaniu.

Nasze wynagrodzenie może zostać zweryfikowane i zmodyfikowane w trakcie badania w zależności od rozmiarów pomocy udzielonej nam przez pracowników Państwa Firmy lub inne osoby w przypadku gdy powierzyli Państwo prowadzenie ksiąg rachunkowych jednostce usługowej (biuro rachunkowe), także w przygotowaniu różnorodnych wykazów i analiz oraz w zależności od terminowego przygotowania przez Państwo kompletnego sprawozdania finansowego.

Stosujemy się do zasad etycznych zawodu. Nasza firma audytorska i jej współpracownicy utrzymują ścisłą poufność informacji uzyskanych w czasie wykonywania obowiązków służbowych. Jesteśmy całkowicie niezależni pod względem interesów i osobistych powiązań od Państwa firmy.

3.       ZAŁOŻENIE KONTYNUACJI DZIAŁALNOŚCI

Zgodnie z ustawą o rachunkowości warunkiem stosowania ogólnych zasad wyceny i ustalania wyniku jest zdolność jednostki do kontynuowania działalności. Dlatego we wprowadzeniu do sprawozdania finansowego należy m.in. wskazać, czy sprawozdanie finansowe zostało sporządzone przy założeniu kontynuowania działalności gospodarczej przez jednostkę w dającej się przewidzieć przyszłości oraz czy istnieją poważne okoliczności wskazujące na zagrożenie kontynuowania przez nią działalności.

Wpływ pandemii na ocenę zdolności do kontynuacji działalności

Niestety, w 2020 r., kiedy było sporządzane, badane i zatwierdzane sprawozdanie finansowe za rok obrotowy kończący się w 2019 r., sytuacja była zupełnie odmienna. Atak wirusa COVID-19 został w marcu 2020 r. uznany przez Światową Organizację Zdrowia za pandemię, a polskie władze ogłosiły stan epidemii. Pandemia nie tylko spowodowała wzrost zachorowań i śmiertelności, lecz także istotnie wpłynęła na życie społeczne (ograniczenia w przemieszczaniu się, zalecenie pozostawania w domu, zamknięcie wielu placówek oświatowych i usługowych) oraz sytuację gospodarczą licznych przedsiębiorstw (spadek obrotów i produkcji wobec ograniczenia popytu zagranicznego i krajowego na dobra konsumpcyjne, inne niż żywność, i inwestycyjne, a co za tym idzie zmniejszenie dopływu środków pieniężnych).

Ustalając zdolność jednostki do kontynuowania działalności, kierownik jednostki jest zobowiązany do uwzględnienia wszystkich informacji dostępnych na dzień sporządzenia sprawozdania finansowego, dotyczących dającej się przewidzieć przyszłości, obejmującej okres nie krótszy niż jeden rok od dnia bilansowego. Powyższe wynika z art. 5 ust. 2 Ustawy o rachunkowości.

Samo przekonanie kierownika jednostki o braku przesłanek mogących wskazywać na utratę możliwości kontynuowania działalności jest niewystarczające. Powinno to być poparte przeprowadzoną i udokumentowaną analizą.

Zdarzeniami, które mogą zagrażać bezpiecznemu kontynuowaniu działalności przez daną jednostkę w najbliższym roku mogą być m.in.:

  • likwidacja jedynego bądź głównego odbiorcy lub dostawcy jednostki,
  • kłopoty z uzyskiwaniem należności,
  • trudności z terminowym regulowaniem zobowiązań – zwłaszcza wobec pracowników oraz urzędów (brak płynności finansowej),
  • problemy z pozyskaniem lub odnowieniem kredytu,
  • utrzymująca się od paru lat tendencja ponoszenia strat na działalności operacyjnej,
  • utrata koncesji niezbędnej do prowadzenia działalności,
  • utrata rynku zbytu, licencji,
  • konieczność ograniczenia produkcji,
  • przestarzała technologia,
  • poniesione straty przewyższające kapitał podstawowy,
  • negatywne główne wskaźniki finansowe,
  • odejście kluczowego personelu kierowniczego,
  • toczące się przeciwko jednostce postępowanie sądowe lub administracyjne, które w przypadku niekorzystnego rozstrzygnięcia spowoduje powstanie zobowiązań, których jednostka nie zdoła zaspokoić.

4.       WSKAZÓWKI W SPRAWIE UDZIAŁU BIEGŁEGO REWIDENTA (CZŁONKÓW ZESPOŁU BADAJĄCEGO) W INWENTARYZACJI

Zanim biegły rewident rozpocznie planowanie i przeprowadzanie czynności związane z badaniem sprawozdania finansowego, jednostka przekazuje biegłemu rewidentowi, zarządzenia o przeprowadzeniu inwentaryzacji oraz informacje według poniższe zestawienia:

Lp. Wyszczególnienie data przeprowadzenia ostatnich inwentaryzacji w poprzednich okresach Czy pozycja podlega inwentaryzacji w roku badanym i na jaką datę była lub jest przeprowadzana
1 Środki trwałe
2 Wartości niematerialne
3 Nieruchomości inwestycyjne
4 Udział i akcje
5 Pożyczki udzielone
6 Inne aktywa finansowe
7 Materiały
8 Towary
9 Wyroby gotowe
10 Produkcja w toku
11 Należności z tytułu dostaw i usług
12 Pozostałe należności
12 Środki pieniężne w kasie
13 Środki pieniężne w banku
14 RMK
15 kapitały własne
16 rezerwy
17 zobowiązania finansowe
18 zobowiązania handlowe
19 zobowiązania podatkowe
20 pozostałe zobowiązania
21 RMP
22 Aktywa i pasywa pozabilansowe

4.1.   Uwagi ogólne

  1. Prawidłowo przeprowadzona inwentaryzacja dostarcza głównych dowodów istnienia, kompletnego wykazania oraz gospodarczej przydatności aktywów, przejawiającej się tym, że w przyszłości aktywa przyniosą korzyści ekonomiczne oraz pasywów posiadanych przez jednostkę na określony dzień, przy czym sposoby, zakres, terminy oraz częstotliwość przeprowadzania inwentaryzacji, a także zasady ujęcia jej wyników w księgach rachunkowych określa rozdział 3 ustawy z 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2002 r., Nr 76, poz. 694, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą o rachunkowości.

Stosownie do ustawy o rachunkowości inwentaryzację przeprowadza się drogą:

  • spisu z natury,
  • uzgodnienia sald,
  • weryfikacji sald.

Za przeprowadzenie inwentaryzacji, zgodnie z przepisami ustawy o rachunkowości, odpowiada wyłącznie kierownik jednostki i odpowiedzialności tej nie można scedować na inną osobę.

W razie potrzeby wskażemy przykłady dokumentów przydatnych przy uzgadnianiu sald oraz ich weryfikacji. Prosimy o informację czy zechcą Państwo skorzystać z takich przykładów.

Zgodnie z ustawą o rachunkowości:

Art. 4. [Obowiązki i prawa jednostek w zakresie rachunkowości]

„5. Kierownik jednostki, o ile odrębne przepisy nie stanowią inaczej, ponosi odpowiedzialność za wykonywanie obowiązków w zakresie rachunkowości określonych ustawą, w tym z tytułu nadzoru, również w przypadku, gdy określone obowiązki w zakresie rachunkowości – z wyłączeniem odpowiedzialności za przeprowadzenie inwentaryzacji w formie spisu z natury – zostaną powierzone innej osobie lub przedsiębiorcy, o którym mowa w art. 11 ust. 2, za ich zgodą. Przyjęcie odpowiedzialności przez inną osobę lub przedsiębiorcę powinno być stwierdzone w formie pisemnej. W przypadku gdy kierownikiem jednostki jest organ wieloosobowy, a nie została wskazana osoba odpowiedzialna, odpowiedzialność ponoszą wszyscy członkowie tego organu.”

  1. W myśl art. 66 ust. 5 ustawy o rachunkowości jednostka powinna zawrzeć umowę o badanie rocznego sprawozdania finansowego w takim terminie, który umożliwia biegłemu rewidentowi udział w inwentaryzacji jej znaczących składników majątkowych.
  2. Uczestnictwo biegłego rewidenta (członków zespołu badającego pod jego kierunkiem) w przeprowadzanej drogą spisu z natury inwentaryzacji składników majątkowych jest szczególnie celowe i pożądane, jeżeli są one znaczące ze względu na wartość lub związane z nimi ryzyko dla prawidłowego określenia stanu aktywów i kosztów jednostki, zaś
  • wiarygodne ustalenie ich istnienia, kompletności wykazania i przydatności gospodarczej aktywów nie jest możliwe w inny sposób aniżeli drogą spisu z natury,
  • przeprowadzenie dla potrzeb badania dodatkowego spisu byłoby niemożliwe lub nieracjonalne.

Składnikami takimi są z reguły zapasy materiałów, towarów i produktów, zwane dalej zapasami, w mniejszym zaś stopniu środki pieniężne w kasie i papiery wartościowe przechowywane w jednostce. Na ogół nie wymaga udziału biegłego rewidenta spis z natury środków trwałych (z wyjątkiem znajdujących się w stałym ruchu, jak np. pojazdy, kontenery lub oddanych w leasing) oraz maszyn i urządzeń w budowie, gdyż w inny, łatwy sposób można w toku badania sprawdzić realność danych ewidencji rzeczowych środków trwałych oraz środków trwałych w budowie i ich zgodność ze stanem rzeczywistym.

W przypadku, gdy badana jednostka przechowuje zapasy na strzeżonych składowiskach i stosuje ilościowo – wartościową ewidencję zapasów, a w związku z tym obejmuje je spisem tylko raz na dwa lata, biegły rewident – po rozpoznaniu systemu ewidencji i kontroli wewnętrznej obrotu zapasami i ich stanu – ocenia, czy w roku, w którym nie przeprowadza się spisu z natury dane ewidencji dostarczają wiarygodnych informacji o stanie zapasów.

Jeżeli nie ma to miejsca, wnioskuje on objęcie zapasów (ich całości lub odpowiedniej części) spisem z natury lub stosuje rozwiązania, o których mowa w pkt 18.

  1. Prawidłowość inwentaryzacji przeprowadzonej drogą uzgodnienia sprawdza się podczas właściwego badania ksiąg rachunkowych. W przypadku jednak, gdy posiadane przez jednostkę środki na rachunkach bankowych, salda należności lub zobowiązań, udziały w innych jednostkach, zdeponowane w innych jednostkach papiery wartościowe, zapasy powierzone osobom trzecim lub oddane w komis stanowią znaczący składnik aktywów lub pasywów bilansu, a stopień udokumentowanego uzgodnienia z jednostkami przechowującymi te aktywa bądź z kontrahentami nie upewnia o wiarygodności sald, to biegły rewident powinien w porozumieniu z kierownikiem jednostki spowodować pisemne zwrócenie się do kontrahentów o potwierdzenie sald i skierowanie przez kontrahentów odpowiedzi bezpośrednio do biegłego rewidenta na adres podmiotu uprawnionego.
  2. Inwentaryzacja przeprowadzana drogą weryfikacji przez jednostkę sald przez ich porównanie z odpowiednią dokumentacją i stanem faktycznym, nie wymaga obecności przy tym biegłego rewidenta. Dotyczy to również rozliczenia różnic inwentaryzacyjnych ujawnionych w toku spisu z natury oraz przejścia od stanu ustalonego na dzień inwentaryzacji do stanu na dzień bilansowy, jeżeli daty te różnią się. Nie zwalnia to jednak biegłego rewidenta od zbadania tych zagadnień w toku badania.

4.2.   Udział biegłego rewidenta w spisie z natury

  1. Zawarte w niniejszym rozdziale wskazówki mają zastosowanie do udziału biegłego rewidenta w inwentaryzacji zapasów przeprowadzanej drogą spisu z natury. Mogą one być odpowiednio stosowane do spisu z natury rzeczowych środków trwałych oraz środków trwałych w budowie, jeżeli udział biegłego rewidenta w tym spisie jest celowy, gdyż wpłynie dodatnio na jakość badania sprawozdania finansowego.

Właściwą procedurą jest opracowanie wykazu pytań do badania inwentaryzacji drogą spisu z natury, które mają ułatwić biegłemu rewidentowi ocenę prawidłowości, a w następstwie wiarygodności danych uzyskanych w wyniku spisu z natury zapasów składników rzeczowego majątku obrotowego.

  1. Określenie, które z grup składników zapasów są w danej jednostce znaczące wynika z oceny biegłego rewidenta uwzględniającej m. in.: wartość danej grupy zapasów, skuteczność przyjętego dla niej systemu ewidencji i kontroli wewnętrznej, ryzyko związane z niewłaściwym ustaleniem ich stanu ilościowego i przydatności gospodarczej, stopień narażenia na kradzieże i nadużycia, doświadczenia wyniesione z poprzednich badań danej jednostki lub innych jednostek branży.
  2. Biegły rewident uczestniczy w spisie z natury jako obserwator. Obserwacja spisu z natury służy upewnieniu się o wiarygodności przesłanek (uzyskaniu odpowiednich i wystarczających dowodów badania), stwierdzających poprawność i kompletność pomiaru ilości i przydatności gospodarczej stanu zasobów na określony dzień.

Udział w charakterze obserwatora w spisie z natury nie może oznaczać przejęcia przez biegłego rewidenta odpowiedzialności za poprawność przeprowadzenia spisu. Jego udział w trakcie samego spisu, jak i jego przygotowaniu, wpływa jednak dodatnio na jakość spisu z natury, przyczyniając się do zadowalającej realizacji celów tej postaci inwentaryzacji.

Oczekuje się, że biegły rewident będzie obserwatorem aktywnym, tak by zaobserwowane przez niego podczas spisu nieprawidłowości można było bezzwłocznie usunąć.

  1. Udział w spisie z natury umożliwia biegłemu rewidentowi ocenę istnienia, kompletnego wykazania i przydatności gospodarczej zapasów dzięki obserwacji przestrzegania ustanowionych przez jednostkę procedur tej formy inwentaryzacji oraz dostarcza dowodów wiarygodności tych procedur.

Udział w spisie obejmuje:

etap przygotowań:

  • rozpoznanie zapasów (rodzaje, ilości, a także miejsca ich składowania) i dat ich spisu w celu zaplanowania udziału biegłego rewidenta i/lub jego współpracowników w spisie z natury względnie czy zachodzi potrzeba zapewnienia pomocy rzeczoznawcy,
  • zaznajomienie się z przyjętymi w jednostce zasadami organizacji obrotu zapasami (dokumentacja, ewidencja, kontrola wewnętrzna),
  • ewentualny przegląd zeszłorocznej dokumentacji roboczej, jeżeli ten sam podmiot uprawniony do badania sprawozdań finansowych ponownie bada jednostkę (por. pkt 13); jeżeli jednostka jest badana przez dany podmiot uprawniony po raz pierwszy – wyrywkowe zapoznanie się z kluczowymi dokumentami zeszłorocznej inwentaryzacji (np. zarządzenie, instrukcja, wnioski w sprawie rozliczenia różnic inwentaryzacyjnych, sprawozdanie z przebiegu spisu z natury),
  • ocenę instrukcji inwentaryzacyjnej: czy jest ona aktualna, czy przyjęto poprawną, odpowiednio uszczegółowioną, koncepcję spisu, uwzględniającą różne czynniki komplikujące; czy będzie ona sprzyjać sprawnemu przebiegowi spisu z natury dzięki właściwemu rozplanowaniu w czasie i przestrzeni czynności spisu,
  • ocenę gotowości personelu do udziału w spisie; czy osoby spisujące są przygotowane do spisu; czy posiadają potrzebną wiedzę i czy wyposażono je w odpowiedni sprzęt, czy zapewniono nadzór nad przebiegiem prac spisowych itp.,

etap wykonawstwa:

  • obserwację przebiegu spisu,
  • bezzwłoczne sygnalizowanie osobie kierującej z ramienia jednostki inwentaryzacją, stwierdzonych uchybień w celu ich usunięcia,

etap końcowy:

  • ocenę dokumentacji spisu (prawdziwość, kompletność, fachowość osób spisujących),
  • ocenę poprawności rozliczenia różnic ilościowych i jakościowych stwierdzonych w wyniku spisu z natury,
  • ocenę poprawności przejścia od stanu stwierdzonego na dzień spisu z natury do stanu na dzień bilansowy, jeżeli daty te różnią się.

(dwie ostatnie czynności następują podczas badania „właściwego”).

  1. Biegły rewident planując udział w spisie z natury, ze względu na znaczący wpływ ogółu lub danej grupy zapasów na stan majątku i wynik finansowy badanej jednostki, bierze przede wszystkim pod uwagę wielkość i ryzyko, jakie wiąże się z daną grupą zapasów oraz ocenę skuteczności systemu ewidencji i sprzężonej z nią kontroli wewnętrznej, jak i spisu z natury.

W szczególności w zakres przygotowań do udziału w spisie z natury wchodzi:

  • przegląd zeszłorocznej dokumentacji roboczej, jeżeli podmiot uprawniony do badania sprawozdań finansowych bada jednostkę po raz kolejny; pozwala to ustalić stwierdzone w ubiegłym roku uchybienia i problemy,
  • rozpoznanie systemu ewidencji i kontroli wewnętrznej stosowanych do przychodów i rozchodów (rodzaj, ilość, jakość) do zużycia lub/i sprzedaży zapasów oraz bieżącej ewidencji ich stanów, gdyż pozwala to na określenie ryzyka nieodłącznego i kontroli,
  • ocena przewidywanej skuteczności i poprawności spisu z natury, oparta o znajomość instrukcji inwentaryzacyjnej i rozpoznanie sytuacji w jednostce,
  • ustalenie miejsc znajdowania się zapasów o znacznej wartości,
  • ustalenie potrzeby korzystania przy spisie z natury z pomocy towaroznawców,
  • określenie możliwych trudności przy rozliczaniu spisów (np. następujące w czasie spisu dostawy i rozchody zapasów),
  • ustalenie wyznaczonych przez badaną jednostkę dat i czasu trwania spisu z natury,

Odpowiednio do tych ustaleń, biegły rewident określa termin, zakres i metody badania spisu z natury, a w szczególności metody wyrywkowego (dobór celowy, dobór przypadkowy) badania spisu, która z jednej strony zapewniałaby efektywność tego badania, z drugiej zaś – objęcie nim w wystarczającym stopniu zapasów o dużej wartości lub z którymi wiąże się duże ryzyko. W przypadku składowania zapasów w różnych miejscach trzeba, uwzględniając istotność i ryzyko związane z daną grupą zapasów, dokonać wyboru miejsca udziału w spisie lub też delegować do udziału w spisie z natury kilku współpracowników, co pozwala na uczestnictwo w kilku spisach jednocześnie.

  1. Istotną czynnością, jaka wiąże się z udziałem biegłego rewidenta w inwentaryzacji, jest zaznajomienie się z dokumentacją określającą sposób przeprowadzenia spisu z natury, jak np. z instrukcją inwentaryzacyjną i organizacją spisu z natury w badanej jednostce, bowiem od poprawności koncepcji tych działań zależy realizacja zadań spisu z natury.

W szczególności oceny wymaga, czy instrukcja inwentaryzacyjna zawiera nieodzowne dane (co ma być przedmiotem spisu, kiedy, na jaką datę, gdzie, kto i jak ma spis przeprowadzać) i czy zapewnia:

  • objęcie spisem wszystkich pozycji zapasów,
  • podjęcie środków zapobiegających podwójnemu spisaniu tych samych pozycji zapasów,
  • stosowanie rozwiązań ułatwiających prawidłową identyfikację rodzaju zapasów i ustalenie stopnia zaawansowania produkcji nie zakończonej (przed pierwszą operacją, po pierwszej operacji i przy uwzględnieniu stopnia zaawansowania produkcji),
  • odróżnienie składników stanowiących własność jednostki od zapasów obcych,
  • wyodrębnienie zapasów o obniżonej przydatności gospodarczej (np. zbędne, niechodliwe, uszkodzone, przeterminowane),
  • kontrolę obrotu zapasami w czasie spisu,
  • właściwy dla danego rodzaju zapasów sposób ich pomiaru,

a dalej, czy instrukcja została zatwierdzona przez kierownika jednostki lub upoważnioną przez niego osobę.

Istotne jest też sprawdzenie, czy zakres składników zapasów objętych spisem z natury, częstotliwość oraz terminy przeprowadzenia spisów są zgodne z przepisami ustawy o rachunkowości.

Kolejny temat badania to stopień przygotowania:

  • jednostki do spisu z natury (np. podział na pola spisowe, uporządkowanie zapasów),
  • personelu spisowego (wystarczająca liczba spisujących, ich wiedza fachowa, znajomość sposobów pomiaru różnych rodzajów zapasów),
  • dokumentacji spisowej i sprzętu pomocnego przy spisie (np. czy urządzenia pomiarowe są zalegalizowane, czy udostępniono tabele ułatwiające przeliczenia pomocne przy ustaleniu stanu produkcji niezakończonej).

Niektóre jednostki ze względu na nieznaczną wielkość zapasów, przedmiot działalności itp. mogą nie posiadać rozbudowanej lub w ogóle instrukcji inwentaryzacyjnej, zdając się na wiedzę i doświadczenie osób wyznaczonych do przeprowadzenia spisu z natury. Za minimalny wymóg należałoby jednak uznać wydanie przez kierownika jednostki zarządzenia o spisie z natury, określającego:

  • przedmiot i miejsce spisu,
  • dzień, na który dokonuje się spisu,
  • datę (daty) przeprowadzenia spisu,
  • osoby dokonujące spisu,
  • datę i sposób pobrania oraz zwrotu dokumentów (arkuszy), na których notuje się wyniki spisu.
  1. Jeżeli przewidziane przez jednostkę procedury i/lub organizacja spisu z natury nie rokują, zdaniem biegłego rewidenta, poprawnego jego przeprowadzenia (gdyż przykładowo zespoły spisowe mają otrzymać: arkusze spisowe, na których podany zostanie stan ewidencyjny zapasu lub wydruki komputerowe z danymi o ilości zapasu, co zwalnia od skrupulatnego pomiaru bądź arkusze spisowe zawierają wydrukowane dane dotyczące nazw i cech objętych spisem zapasów, co powoduje, że spis nie następuje w kolejności ich składowania i istnieje obawa pominięcia niektórych pozycji zapasów) omawia on swoje uwagi z odpowiedzialnymi za inwentaryzację pracownikami badanej jednostki, uzasadniając potrzebę skorygowania przyjętych rozwiązań. Jeżeli nie jest to możliwe, biegły rewident ocenia wpływ grożących uchybień na wiarygodność spisu. Gdy ich waga będzie tak znacząca, że spis z natury nie będzie mógł być uznany za podstawę do prawidłowego ustalenia stanu zapasów, biegły rewident dodatkowo zwraca uwagę jednostki na ewentualny wpływ tych uchybień na rodzaj wyrażanej przez niego opinii.

Ponownie podkreśla się jednak, że odpowiedzialność za przeprowadzenie, a więc i sposób spisu z natury spoczywa na kierowniku jednostki i on podejmuje decyzję uznaną przezeń za słuszną.

  1. Poprawność spisu z natury sprawdza się drogą bezpośrednich obserwacji czynności spisowych, przeglądu dokumentacji ujmującej wyniki spisu oraz kontrolnego (wyrywkowego) przeliczenia stanu już spisanych zapasów.

W toku samego spisu biegły rewident wyrywkowo, niezależnie od spisujących, ale po nich, sam lub korzystając z pomocy uprawnionych osób, sprawdza wykazany w dokumentacji spisu stan niektórych zapasów z ich stanem rzeczywistym, ustalając go ponownie, jeżeli w ocenie biegłego rewidenta jest to uzasadnione, aby upewnić się, że:

  • stan zapasów, zwłaszcza reprezentujących największą wartość, został ustalony prawidłowo,
  • spis przebiega właściwie.

Dotyczy to również zapasów, których stan ustala się drogą szacunków (np. materiałów zwałowych, złomu).

Jeżeli spis z natury trwa kilka dni, to celowe jest, aby biegły rewident był obecny co najmniej w pierwszym i ostatnim jego dniu, obserwując między innymi wydanie i zwrot arkuszy spisowych.

  1. Szczególne obowiązki biegłego rewidenta obserwującego spis z natury, to stwierdzenie co najmniej, czy:
  • uporządkowano składowiska, a miejsca składowania są oddzielone,
  • zawieszono na czas spisu albo objęto ścisłą kontrolą obrót przedmiotami objętymi spisem,
  • spisem z natury nie kierują magazynierzy (osoby odpowiedzialne za zapasy),
  • spis postępuje zgodnie z porządkiem składowania (a nie wybiórczo),
  • spis następuje w sposób kompletny, w kolejności miejsc składowania,
  • spisujący nie są informowani o wynikającym z ewidencji stanie zapasu,
  • stosuje się właściwe dla danego rodzaju zapasów metody pomiaru ich ilości,
  • osoba odpowiedzialna za zapas lub przez nią wyznaczona, jest obecna przez cały czas spisu,
  • arkusze spisowe są kolejno ponumerowane i zostały wydane spisującym za pokwitowaniem,
  • wszelkie zapisy w arkuszach spisowych są dokonywane przez osoby spisujące i następują w sposób trwały; poprawki w arkuszach spisowych dotyczące nazwy, jednostki miary, ilości są parafowane przez osoby spisujące i osobę odpowiedzialną za zapas,
  • wolne wiersze w arkuszach spisowych są kasowane,
  • w arkuszach spisowych zaznacza się zapasy o obniżonej przydatności gospodarczej (uszkodzone, przestarzałe itp.),
  • zapasy obce są wyodrębnione i ujmowane na oddzielnych arkuszach,
  • wypełnione arkusze spisowe zostały podpisane przez spisujących oraz osoby odpowiedzialne za zapasy i kompletnie (także zbędne arkusze) zwrócone.
  1. W etapie końcowym, przeprowadzanym już w czasie badania, biegły rewident sprawdza poprawność powiązania danych spisu z natury z danymi ewidencji księgowej, ocenia prawidłowość wprowadzenia i rozliczenia różnic inwentaryzacyjnych, a dalej poprawność przejścia od stanu zapasów na dzień spisu z natury do stanu na dzień bilansowy, jeżeli są to różne daty, badając kompletność i prawidłowość ujęcia przychodów i rozchodów, jakie miały miejsce między obu tymi dniami.
  2. Z udziału w inwentaryzacji drogą spisu z natury biegły rewident sporządza odpowiednią dokumentację ustalającą zadania biegłego rewidenta podczas spisu z natury oraz utrwalającą poczynione obserwacje i płynące z nich wnioski.

Ankieta oceny przygotowania, przebiegu i oceny rezultatów inwentaryzacji oraz arkusza kontrolny obserwacji spisu zostaną przedłożony później.

  1. Udział biegłego rewidenta w spisie zapasów nie zawsze jest możliwy. Może to być spowodowane nie tylko problemami wynikającymi z obecnej pandemii Covid-19, ale także tym, że:
  • zapasy objęte są ewidencją ilościowo – wartościową i znajdują się w pomieszczeniu strzeżonym, w związku z czym mogą być inwentaryzowane raz na dwa lata, na dany rok zaś spis z natury nie przypada; oceny wymaga wtedy wiarygodność danych dostarczanych przez system ewidencji (por. pkt 3),
  • inwentaryzacja zapasów następuje metodą ciągłą, m. in. w magazynach wysokiego składowania; w przypadku takim zbadania wymaga, czy przestrzegane są wymogi warunkujące stosowanie takiej metody inwentaryzacji (np. w przypadku inwentaryzacji ciągłej – istnienie i ich przestrzeganie, stałych miejsc składowania poszczególnych asortymentów zapasów, istnienie i przestrzeganie planu spisu, który jest poufny, prowadzenie na bieżąco ewidencji zapasów),
  • umowa o badanie została zawarta już po przeprowadzeniu spisu z natury albo z innych przyczyn leżących po stronie badanej jednostki biegły rewident nie mógł uczestniczyć w spisie z natury,
  • zapasy znajdują się poza jednostką i nie podlegają spisowi przez jednostkę; w przypadku takim biegły rewident domaga się uzyskania przez jednostkę i skierowania na adres podmiotu uprawnionego do badania sprawozdań finansowych, z ramienia którego przeprowadza on badanie jednostki, potwierdzenia przez przechowującego zapasy ich stanu na określony dzień; oceny w związku z tym wymaga wiarygodność i niezależność jednostki przechowującej zapasy od badanej jednostki.

Jeżeli wartość przechowywanych poza jednostką zapasów jest znaczna, biegły rewident – korzystając ze współpracy z biegłym rewidentem badającym jednostkę przechowującą zapasy lub sam uczestnicząc w spisie powinien upewnić się, że ustalenie stanu zapasów nastąpiło w sposób poprawny,

  • jednostka nie przeprowadziła spisu z natury wbrew przepisom prawa.

W tych przypadkach biegły rewident w miarę możliwości stosuje alternatywne procedury, zapewniające dostarczenie odpowiednich i wystarczających dowodów na istnienie i kompletne wykazanie zapasów. Procedury takie nie stanowią jednak przedmiotu niniejszych wskazówek. Informujemy jednak, że w tym celu wykorzystywane do weryfikacją będę pliki JPK_MAG i dlatego prosimy o sprawdzenie czy system informatyczny jest zaktualizowany.

Jeżeli stan zapasów stanowi znaczący składnik aktywów jednostki, a biegły rewident nie mógł ani wziąć udziału w ich spisie z natury, ani zastosować innych czynności dostarczających dowodów istnienia i przydatności zapasów, wówczas zachodzi ograniczenie zakresu badania, powodujące wyrażenie opinii z zastrzeżeniem lub odstąpienie od wyrażenia opinii.

  1. O ile przedmiotem spisu z natury są specyficzne dobra, jak np. paliwa płynne, złom, węgiel, drewno, ziarno, detale, podzespoły o wysokim stopniu przetworzenia, kamienie szlachetne, a ich stan istotnie wpływa na wartość zapasów – celowe jest, by w miejsce biegłego rewidenta, z ramienia podmiotu uprawnionego do badania sprawozdań finansowych, brał udział w inwentaryzacji niezależny rzeczoznawca, wprowadzony w określone wyżej obowiązki biegłego rewidenta. Dotyczyć to może odpowiednio również spisów z natury dokonywanych drogą obmiaru lub szacowania stanu zapasów składowanych w szczególnych warunkach (bunkry, silosy, grodzie).

4.3.   Udział biegłego rewidenta w uzgodnieniu sald

  1. Uzgodnienie sald służy potwierdzeniu:
  • należności i zobowiązań z tytułu rozrachunków,
  • zapasów znajdujących się w przechowaniu u obcych (np. oddanych w komis, składowanych w obcych magazynach),
  • papierów wartościowych przechowywanych przez inne jednostki,
  • operacji z bankiem (stanu rachunków środków, kredytów, zabezpieczeń, weksli, gwarancji).
  1. Biegły rewident ustala czy jego udział w inwentaryzacji drogą uzgadniania sald z kontrahentami badanej jednostki jest konieczny dla uzyskania wystarczających i odpowiednich dowodów badania, potwierdzających stwierdzenia dotyczące istnienia określonych pozycji sprawozdania finansowego. (Należy pamiętać, że uzgodnienia sald dostarczają jedynie dowodów na istnienie danych pozycji aktywów i pasywów na określony dzień, jak i prawidłowego przyporządkowania zdarzeń do poszczególnych okresów, natomiast nie zawsze dostarczają dowodów do badania stwierdzeń dotyczących prawidłowości wyceny należności).

Jeżeli inne metody badania, np. zapasów, rejestru zakupu lub sprzedaży prowadzonego dla celów podatku od towarów i usług, zapłaty, pozwalają wystarczająco ocenić kompletność i poprawność wykazanych w księgach i bilansie sald, w tym także zobowiązań, to może nie zachodzić potrzeba przeprowadzania dodatkowych uzgodnień.

Biegły rewident rozważa – z jednej strony – co chce sprawdzić (salda dotyczące głównych kontrahentów, obarczone znacznym ryzykiem) – z drugiej zaś – uwzględnia, że jego prośba o uzgodnienie salda może pozostać bez odpowiedzi.

Zwraca się uwagę, że:

  • ze względu na ryzyko badania szczególnie ważne jest uzgodnienie sald z głównymi kontrahentami jednostki, nawet jeżeli salda te są nieznaczne lub zerowe,
  • przepisy ustawy o rachunkowości nakładają obowiązek wystąpienia z inicjatywą o uzgodnienie sald na wierzycieli, np. dostawców; może to powodować, że mimo starań badanej jednostki, stopień uzgodnienia sald z wierzycielami jest nieznaczny, co utrudnia ocenę kompletności wykazania, w prawidłowej wysokości, zobowiązań na dzień bilansowy.
  • potwierdzenia sald dokonuje osoba upoważniona do reprezentowania jednostkę, a nie sobą której powierzone zostało prowadzenie ksiąg rachunkowych.
  1. Stosowany przez badaną jednostkę sposób uzgodnienia sald może mieć różną postać. Najczęściej jednostka zwraca się do kontrahentów z prośbą o udzielenie odpowiedzi bądź w formie zaakceptowania przekazanych im w postaci wyciągu z konta informacji o wysokości salda lub jego składowych, bądź też podania informacji o wysokości salda. Pierwsze rozwiązanie obarczone jest ryzykiem, że zakwestionowane zostaną tylko te błędy wyciągu, które są niekorzystne dla kontrahenta, względnie, że potwierdzone zostaną salda bez ich sprawdzenia, gdyż potwierdzenie podpisuje osoba nie mająca pełnomocnictwa. Słabością drugiego rozwiązania jest przerzucenie pracy na kontrahenta, który – na skutek tego – nie udzieli odpowiedzi. Stosowanie pierwszego rozwiązania, mimo wszystko, rokuje szanse uzyskania większej liczby potwierdzeń. Możliwe jest też stosowanie obu rozwiązań do różnych grup kontrahentów przy uwzględnieniu znaczenia rozpatrywanych sald dla oceny sytuacji badanej jednostki oraz związanego z nimi ryzyka nieodłącznego i kontroli.

Nie zaleca się rozwiązania, przewidującego wysyłanie wyciągów z kont z prośbą o ewentualne wyjaśnienie różnic, bez potrzeby potwierdzania salda zgodnego. Istnieje bowiem obawa, że brak odpowiedzi, spowodowany niewłączeniem się kontrahenta w proces uzgadniania, poczytany zostanie za uzgodnienie salda. Brak odpowiedzi dłużnika potwierdzającego istotne salda traktowane będzie jako nieprawidłowość i stanowić będzie podstawę zastrzeżenia w opinii o zbadanym sprawozdaniu finansowym.

  1. Warunkiem uznania przez biegłego rewidenta za wiarygodną procedurę uzgodnień sald dokonanych przez badaną jednostkę jest uzyskanie przez niego pewności, że:

w odniesieniu do należności:

  • jednostka wystosowała prośbę o potwierdzenie sald należności do wszystkich znaczących kontrahentów,
  • prośby te zostały skierowane na właściwy adres,
  • od większości (z punktu widzenia istotności) kontrahentów otrzymano potwierdzenia wysokości sald;

w odniesieniu do zobowiązań:

  • jednostka otrzymała od wszystkich znaczących wierzycieli prośbę o uzgodnienie sald,
  • uzgodnienia takie nastąpiły,
  • nie pominięto żadnej z próśb o uzgodnienie.

Dla spełnienia tych warunków kompletność wysłania/otrzymania próśb o uzgodnienie oraz nadesłanych odpowiedzi są przedmiotem kontroli w porównaniu z listą kontrahentów, do których wysłano (od których otrzymano) wyciągi z kont lub prośby o uzgodnienie sald. Lista taka nie musi obejmować wszystkich kontrahentów, ale z punktu widzenia biegłego rewidenta istotne są np. należności/zobowiązania o znacznej wysokości, od kontrahentów, z którymi obroty są znaczne, przeterminowane.

  1. Jeżeli:
  • liczba uzyskanych potwierdzeń sald należności,
  • stopień uzgodnienia zobowiązań,

z przyczyn leżących zarówno po stronie wierzycieli, jak i dłużników nie wystarcza do uzyskania wystarczających i odpowiednich dowodów istnienia, względnie kompletności ujęcia tych sald, biegły rewident rozważa celowość wystąpienia – za zgodą kierownika jednostki – o uzgodnienie w jej imieniu sald.

Celowe jest, aby biegły rewident w umowie o badanie sprawozdania finansowego lub po jej podpisaniu porozumiał się z badaną jednostką, co do tego, że uzgodnienie sald nastąpi w całości (a nie dodatkowo) przy jego udziale.

W obu przypadkach rozważenia wymagają przesłanki wskazane w pkt 21.

W przypadku takim istotne jest ustalenie wykazu kontrahentów, do których wysyłane są prośby o uzgodnienie sald, sprawdzenie poprawności adresów kontrahentów, do których prośby są wysyłane, zapewnienie nadzoru nad wysyłką oraz wyraźne wskazanie w wystąpieniu o potwierdzenia sald, że odpowiedzi potwierdzające saldo lub wykazujące różnice mają być kierowane na adres podmiotu uprawnionego do badania sprawozdań finansowych, z ramienia którego biegły rewident przeprowadza badanie jednostki. (Pozwala to ograniczyć ryzyko zatajenia lub przerobienia odpowiedzi kontrahentów).

  1. Uzyskane od kontrahentów odpowiedzi na prośby o uzgodnienie salda winny być przedmiotem kontroli i oceny dokonywanej przez kierownika jednostki. Przede wszystkim oceny wymaga kompletność uzyskanych odpowiedzi; brakujące odpowiedzi winny być monitowane (pisemnie, telefonicznie). Z kolei sprawdzone winny być różnice między sumami wykazanymi w wyciągach i potwierdzeniach. Jeżeli są one częste i/lub znaczne, oceny wymagają przyczyny tych różnic, gdyż mogą one być spowodowane błędami ewidencji badanej jednostki lub słabości kontroli wewnętrznej w tym zakresie.

W razie braku, mimo monitów, odpowiedzi na wysłane prośby o uzgodnienie salda, jednostka winna zastosować odpowiednie procedury zastępcze, tak dobrane, aby dostarczały one wystarczających i odpowiednich dowodów potwierdzających salda. Mogą one np. polegać na sprawdzaniu późniejszych wpłat lub zapłat za należności i zobowiązania, sprawdzeniu dokumentów wysyłkowych i korespondencji z kontrahentami.

  1. Jeżeli jednostka uzyskała potwierdzenia sald na datę wcześniejszą lub późniejszą od dnia bilansowego, to konieczne jest uzyskanie wystarczających i odpowiednich dowodów, że operacje, jakie nastąpiły w okresie pomiędzy dniem potwierdzenia a dniem bilansowym zostały prawidłowo ujęte w ewidencji księgowej i odpowiednio w sprawozdaniu finansowym.
  2. Jeżeli badana jednostka nie wyraża – bez przekonywającego uzasadnienia – zgody na udział biegłego rewidenta w inwentaryzacji zapasów i papierów wartościowych przechowywanych przez inne jednostki oraz rozrachunków, a zastosowanie innych procedur badania rzetelności i prawidłowości sald tych pozycji nie jest możliwe, zachodzi ograniczenie zakresu badania. Biegły rewident rozważa wówczas wpływ tego ograniczenia na rodzaj opinii wyrażanej o badanym sprawozdaniu finansowym, w tym także na odmowie wydania opinii.

5.       BADANIE WŁAŚCIWE (ZASADNICZE)

5.1.   Elementy i obszary sprawozdania finansowego

Przygotowania do zasadniczego badania sprawozdania finansowego przebiegają w trakcie prac bilansowych poprzedzających sporządzenie przez Zarząd sprawozdania finansowego, które obejmują przede wszystkim:

  • ustalenie i sprawdzenie stanu wszystkich aktywów i pasywów za pomocą inwentaryzacji (tj. przygotowanie inwentaryzacji, jej przeprowadzenie zgodnie z trzema metodami wymienionymi w art. 26 ust. 1 pkt 1—3 UoRach oraz ujęcie i rozliczenie jej wyników w księgach rachunkowych roku obrotowego, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe),
  • uzgodnienie obrotów i sald kont syntetycznych i analitycznych (tj. sporządzenie zestawienia obrotów i sald kont księgi głównej i zestawienia sald kont ksiąg pomocniczych),
  • ujęcie w księgach rachunkowych roku, za który sporządzamy sprawozdanie finansowe, wszystkich zdarzeń dotyczących tego roku, nawet jeśli dokumenty wpłynęły do jednostki po dniu bilansowym, ale jeszcze przed sporządzeniem sprawozdania finansowego.

Sprawdzoną przez wielu księgowych metodą na sprawne przeprowadzenie prac bilansowych i uporządkowanie dokumentów do badania sprawozdania finansowego jest założenie segregatora dla dokumentów, z których wynika poprawność wyceny i prezentacji danych ujętych i ujawnionych w sprawozdaniu finansowym. W segregatorze powinny być przekładki dzielące dokumenty na poszczególne elementy składowe i obszary sprawozdania finansowego (patrz poniższa tabela).

Elementy i obszary sprawozdania finansowego z wskazaniem osób odpowiedzialnych i terminu przekazania informacji.

Elementy sprawozdania finansowego Obszary sprawozdania finansowego Osoba odpowiedzialna za przygotowanie informacji Planowana data gotowości
Wprowadzenie do sprawozdania finansowego
Bilans Wartości niematerialne i prawne
Rzeczowe aktywa trwałe
Należności długoterminowe
Inwestycje długoterminowe
Długoterminowe rozliczenia międzyokresowe
Zapasy
Należności krótkoterminowe
Inwestycje krótkoterminowe
Krótkoterminowe rozliczenia międzyokresowe
Należne wpłaty na kapitał podstawowy
Udziały (akcje) własne
Kapitał własny
Rezerwy na zobowiązania
Zobowiązania długoterminowe
Zobowiązania krótkoterminowe
Rozliczenia międzyokresowe (pasywa)
Rachunek zysków i strat Przychody i zyski
Koszty i straty
Zestawienie zmian w kapitale własnym
Rachunek przepływów pieniężnych
Dodatkowe informacje i objaśnienia

Poniżej omówione zostaną przykładowe dokumenty, które powinny znaleźć się pomiędzy przekładkami dzielącymi dokumenty na poszczególne elementy składowe i obszary sprawozdania finansowego oraz niektóre czynności związane ze sporządzeniem sprawozdania finansowego i przygotowaniem dokumentów do jego badania przez biegłego rewidenta. Każda pozycja aktywów i pasywów powinna być na dzień bilansowy zinwentaryzowana jedną z trzech metod wymienionych w art. 26 UoRach. Przeprowadzenie inwentaryzacji powinno być udokumentowane stosownym protokołem, a całość tej dokumentacji przekazana biegłemu rewidentowi przeprowadzanego badania sprawozdania finansowego.

5.2.   Wprowadzenie do sprawozdania finansowego

Wprowadzenie do sprawozdania finansowego ma za zadanie poinformować o ważnych zdarzeniach wpływających na treść sprawozdania, które wystąpiły w badanej jednostce w ciągu roku obrotowego. Ta część sprawozdania finansowego powinna również zawierać wskazówki dotyczące zasad wyceny najistotniejszych pozycji bilansu i RZiS. Informacje zawarte we wprowadzeniu powinny być kompletne i aby takie były, dobrze jest zastosować poniżej listę kontrolną.

Zał.
nr 1
Uor (pkt)
UJAWNIENIA WYMAGANE DO ZAMIESZCZENIA
W INFORMACJI DODATKOWEJ DO SPRAWOZDANIA FINANSOWEGO
T (tak)
N (nie)
ND
(Nie dotyczy)
Komentarz
(zawsze dla odpowiedzi: N i ND)
Wprowadzenie do sprawozdania finansowego
1) firma, siedziba i adres albo miejsce zamieszkania i adres,
podstawowy przedmiot działalności,
numer we właściwym rejestrze sądowym albo ewidencji,
2) wskazanie czasu trwania działalności jednostki, jeżeli jest ograniczony,
3) wskazanie okresu objętego sprawozdaniem finansowym,
4) wskazanie, że sprawozdanie finansowe zawiera dane łączne, jeżeli w skład jednostki wchodzą wewnętrzne jednostki organizacyjne sporządzające samodzielne sprawozdania finansowe,
5) wskazanie czy sprawozdanie finansowe zostało sporządzone przy założeniu kontynuowania działalności gospodarczej przez jednostkę w dającej się przewidzieć przyszłości, wskazanie, czy nie istnieją okoliczności wskazujące na zagrożenie kontynuowania przez nią działalności,
6) w przypadku sprawozdania finansowego sporządzonego za okres, w ciągu którego nastąpiło połączenie, wskazanie, że jest to sprawozdanie finansowe sporządzone po połączeniu spółek, w przypadku sprawozdania finansowego sporządzonego za okres, w ciągu którego nastąpiło połączenie, wskazanie zastosowanej metody rozliczenia połączenia (nabycia, łączenia udziałów),
7) omówienie przyjętych zasad (polityki) rachunkowości, w tym metod wyceny aktywów i pasywów (także amortyzacji), ustalenia wyniku finansowego oraz sposobu sporządzenia sprawozdania finansowego w zakresie, w jakim ustawa pozostawia jednostce prawo wyboru,

5.3.   BILANS

5.3.1.      Obszar „Wartości niematerialne i prawne”

W celu prawidłowego przeprowadzenia badania w Obszarze „Wartości niematerialne i prawne” potrzebne są następujące dokumenty:

  • tabela zmian wartości grup rodzajowych WNiP w zakresie ich wartości początkowej i umorzenia (załącznik Nr 1 do UoRach, pkt 1.1. dodatkowych informacji i objaśnień),
  • zestawienie obrotów i sald kont syntetycznych i analitycznych dotyczących WNiP (konta zespołu 0 „Aktywa trwałe” oraz konta kosztów amortyzacji),
  • wydruk z ewidencji pomocniczej WNiP (moduł informatyczny „Środki trwałe”),
  • zapisy na kontach dotyczące operacji gospodarczych, które miały miejsce w roku obrotowym, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe (zmniejszenia i zwiększenia),
  • dokumenty zakupu WNiP wraz z OT (otrzymanie WNiP) oraz dokumenty związane z likwidacją WNiP wraz z dokumentami LT (likwidacja WNiP),
  • dokumenty, z których wynika wartość odpisów aktualizujących utworzonych w badanym roku obrotowym, jeżeli nastąpiła utrata wartości WNiP,
  • protokół z inwentaryzacji WNiP.

W obszarze WNiP Zarząd aby upewnić się o braku zniekształceń na tej pozycji, powinien podjąć następujące czynności:

  • sprawdzić zgodności danych z ewidencji pomocniczej WNiP z saldami kont księgowych (np. czy wartość początkowa WNiP oraz ich umorzenia na dzień bilansowy jest zgodna z saldami kont: „Wartości niematerialnych i prawnych” oraz „Umorzenie wartości niematerialnych i prawnych”),
  • sprawdzić zgodność wartości sald kont syntetycznych i analitycznych WNiP z kwotami z tabeli zmian wartości grup rodzajowych WNiP,
  • sprawdzić podsumowania wartości poszczególnych grup rodzajowych wynikających z tabeli zmian z kwotami w bilansie (Aktywa A. 1.),
  • sprawdzić, czy dokumenty związane ze zwiększeniem i zmniejszeniem WNiP w badanym roku są prawidłowe i czy zawierają wszystkie wymagane elementy (m.in. prawidłowe daty operacji oraz podpisy upoważnionych osób),
  • sprawdzić, czy łączne wartości zwiększeń i zmniejszeń WNiP są zgodne z tabelą zmian wartości grup rodzajowych WNiP,
  • sprawdzić, czy zwiększenie wartości umorzenia za badany rok obrotowy (suma obrotów po stronie Ma konta „Umorzenie wartości niematerialnych i prawnych”) jest zgodna z wartości kosztów amortyzacji wynikającą z konta wynikowego „Amortyzacja wartości niematerialny i prawnych” oraz z kwotą wykazaną w RZ sporządzonym według wariantu porównawcze (z uwzględnieniem amortyzacji środków trwałych),
  • sprawdzić, czy prawidłowe wartości zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, jeżeli występują różnice między amortyzacją bilansową i podatkową,
  • sprawdzić, czy na dzień bilansowy występują WNiP w trakcie wdrożenia, a jeżeli tak, to czy na ich wartość składają się kwoty wynikające z dokument źródłowych i czy zasadne jest ich aktywowanie,
  • sprawdzić, czy salda kont analitycznych dotycz zaliczek na WNiP są zgodne z uzgodnieniami sald otrzymanymi od kontrahentów, a w przypadku pojawienia się niezgodności, czy zostały skutecznie wyjaśnione i skorygowane.

5.3.2.      Obszar „Rzeczowe aktywa trwałe”

W celu prawidłowego przeprowadzenia badania w obszarze „Rzeczowe aktywa trwałe” potrzebne są następujące dokumenty:

  • tabela zmian wartości grup rodzajowych środków trwałych w zakresie ich wartości początkowej i umorzenia (załącznik Nr 1 UoRach, pkt 1.1. dodatkowych informacji i objaśnień),
  • zestawienie obrotów i sald kont syntetycznych i analitycznych dotyczących rzeczowych aktywów trwałych (konta zespołu 0 – „Aktywa trwałe” oraz konta kosztów amortyzacji),
  • wydruk z ewidencji pomocniczej środków trwałych (moduł informatyczny „Środki trwałe”),
  • zapisy na kontach dotyczące operacji gospodarczych, które miały miejsce w roku obrotowym, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe (zmniejszenia i zwiększenia),
  • dokumenty zakupu środków aktywów trwałych wraz z OT oraz dokumenty związane z likwidacją środków trwałych wraz z dokumentami LT. W zależności od sposobu likwidacji (sprzedaż, likwidacja fizyczna, darowizna itd.) należy również przygotować stosowne dokumenty zewnętrzne i wewnętrzne, np. faktury sprzedaży środków trwałych, protokoły likwidacji dokonanej ze względu na zużycie techniczne, dokument potwierdzający darowiznę,
  • wydruk zapisów na koncie „Środki trwałe w budowie” wraz z dokumentami źródłowymi (faktury zakupu i inne dokumenty, z których wynika wartość środków trwałych w budowie ujęta w bilansie),
  • wydruk zapisów na koncie „Zaliczki na środki trwałe w budowie” oraz potwierdzenia sald tych zaliczek,
  • dokumenty, z których wynika wartość odpisów aktualizujących utworzonych w badanym roku obrotowym, jeżeli nastąpiła utrata wartości rzeczowych aktywów trwałych,
  • protokół z inwentaryzacji rzeczowych aktywów trwałych.

W obszarze „Rzeczowe aktywa trwałe” Zarząd, aby upewnić się o braku zniekształceń na tej pozycji, powinien podjąć następujące czynności:

  • sprawdzić zgodności danych z ewidencji pomocniczej środków trwałych z saldami kont księgowych (np. czy wartość początkowa środków transportu oraz ich umorzenia na dzień bilansowy jest zgodna z saldem kont analitycznych: „Środki transportu” oraz „Umorzenie środków transportu”);
  • sprawdzić zgodności wartości sald kont syntetycznych i analitycznych środków trwałych z kwotami z tabeli zmian wartości grup rodzajowych środków trwałych;
  • sprawdzić podsumowania wartości poszczególnych grup rodzajowych wynikających z tabeli zmian z kwotami w bilansie (Aktywa A. II. 1.);
  • sprawdzić, czy dokumenty związane ze zwiększeniem i zmniejszeniem środków trwałych w badanym roku są prawidłowe i czy zawierają wymagane elementy (m.in. prawidłowe operacji oraz podpisy upoważnionych osób).
  • sprawdzić, czy łączne wartości zwiększeń i zmniejszeń środków trwałych są zgodne z tabelą wartości grup rodzajowych środków trwałych.
  • sprawdzić, czy zwiększenie wartości umorzenia u badany rok obrotowy (suma obrotów po stronie Il konta „Umorzenie środków trwałych”) jest zgodne z wartością kosztów amortyzacji wynikającą z konta wynikowego „Amortyzacja środków trwałych oraz z kwotą wykazaną w RZiS sporządzonym według wariantu porównawczego (z uwzględnieniem amortyzacji WNiP);
  • sprawdzić, czy prawidłowe wartości zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, jeżeli występują różnice między amortyzacją bilansową i podatkową;
  • sprawdzić, czy na wartość środków trwałych w budowie składają się kwoty wynikające z dokumentów źródłowych i czy zasadne jest ich aktywowanie (należy sprawdzić, czy nie są to środki trwałe, które już są przez jednostkę użytkowane). Jeżeli podmiot buduje środek trwały (np. budynek), wskazane jest, aby osoba odpowiedzialna za nadzór budowlany sprawdziła, czy wydatki za ewidencjonowane na koncie analitycznym budowy dotyczą rzeczywiście tego obiektu;
  • sprawdzić, czy salda kont analitycznych dotyczące zaliczek na środki trwałe w budowie są zgodne z uzgodnieniami sald otrzymanymi od kontrahentów, a w przypadku pojawienia się niezgodności, czy zostały skutecznie wyjaśnione i skorygowane.

5.3.3.      Obszar „Należności długoterminowe”

W celu prawidłowego przeprowadzenia badania w obszarze „Należności długoterminowe” potrzebne są następujące dokumenty:

  • zestawienie obrotów i sald kont syntetycznych i analitycznych dotyczących należności długoterminowych,
  • zapisy na kontach dotyczące operacji gospodarczych, które miały miejsce w roku obrotowym, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe (zmniejszenia i zwiększenia),
  • dokumenty, z których wynikają wartości należności długoterminowych stanowiących salda na dzień bilansowy wraz z harmonogramem spłat należności, z którego wynika ich kwalifikacja do poz. A.III. bilansu (termin spłaty powyżej 12 miesięcy Od dnia bilansowego),
  • protokół z inwentaryzacji należności długoterminowych.

W obszarze „Należności długoterminowe” Zarząd, aby upewnić się o braku zniekształceń na tej pozycji powinien podjąć następujące czynności:

  • sprawdzić, czy salda kont analitycznych dotyczące należności zakwalifikowanych do długoterminowych są zgodne z uzgodnieniami sald otrzymanymi od kontrahentów, a w przypadku pojawienia się niezgodności, czy zostały skutecznie wyjaśnione i skorygowane,
  • sprawdzić, czy w okresie od dnia bilansowego do dnia sporządzania sprawozdania finansowego należność zakwalifikowana do należności długoterminowych nie została uregulowana,
  • dokonać analizy dokumentów, z których wynikają salda bilansowe należności długoterminowych, pod kątem ewentualnej utraty ich wartości i konieczności utworzenia odpisów aktualizujących.

5.3.4.      Obszar „Inwestycje długoterminowe”

W celu prawidłowego przeprowadzenia badania w obszarze „Inwestycje długoterminowe” potrzebne są następujące dokumenty:

  • zestawienie obrotów i sald kont syntetycznych i analitycznych dotyczących inwestycji długoterminowych,
  • zapisy na kontach dotyczące operacji gospodarczych, które miały miejsce w roku obrotowym, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe (zmniejszenia i zwiększenia),
  • dokumenty zakupu i sprzedaży inwestycji długoterminowych,
  • dokumenty stanowiące podstawę wyceny wartości inwestycji długoterminowych na dzień bilansowy,
  • dokumenty i obliczenia, z których wynikają kwoty odpisów aktualizujących utworzonych w celu doprowadzenia wartości bilansowej inwestycji do wartości nie wyższej niż możliwa do uzyskania wartość rynkowa (podstawa oszacowania),
  • protokół z inwentaryzacji inwestycji długoterminowych.

W obszarze „Inwestycje długoterminowe” Zarząd, aby upewnić się o braku zniekształceń na tej pozycji powinien podjąć następujące czynności:

  • sprawdzić, czy salda kont analitycznych dotyczące inwestycji zakwalifikowanych do długoterminowych są zgodne z dokumentami źródłowymi, a w niektórych przypadkach z uzgodnieniami sald otrzymanymi od spółek, w których jednostka posiada zaangażowanie w kapitale,
  • sprawdzić, czy w okresie od dnia bilansowego do dnia sporządzania sprawozdania finansowego inwestycja zakwalifikowana do długoterminowych nie została zbyta lub rozliczona w inny sposób,
  • przeprowadzić analizę inwestycji długoterminowych pod kątem ewentualnej utraty wartości i konieczności utworzenia odpisów aktualizujących.

5.3.5.      Obszar „Długoterminowe rozliczenia międzyokresowe”

W celu prawidłowego przeprowadzenia badania w obszarze „Długoterminowe rozliczenia międzyokresowe” potrzebne są następujące dokumenty:

  • zestawienie obrotów i sald kont syntetycznych i analitycznych dotyczących długoterminowych rozliczeń międzyokresowych,
  • zapisy na kontach dotyczące operacji gospodarczych, które miały miejsce w roku obrotowym, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe (zmniejszenia i zwiększenia),
  • dokumenty, z których wynikają wartości długoterminowych rozliczeń międzyokresowych stanowią ce salda na dzień bilansowy,
  • zestawienie zawierające obliczenia aktywów na odroczony podatek dochodowy,
  • harmonogram rozliczania w czasie kosztów, z którego będzie wynikała ich kwalifikacja do poz. A.V.2. bilansu (termin rozliczenia w okresie powyżej 12 miesięcy od dnia bilansowego),
  • protokół z inwentaryzacji długoterminowych rozliczeń międzyokresowych.

W obszarze „Długoterminowe rozliczenia międzyokresowe” Zarząd, aby upewnić się o braku zniekształceń na tej pozycji powinien podjąć następujące czynności:

  • sprawdzić, czy salda kont analitycznych dotyczące rozliczeń międzyokresowych zakwalifikowanych do rozliczeń długoterminowych są zgodne z dokumentami źródłowymi i czy prawidłowo ustalono okres ich rozliczania (powyżej 12 miesięcy od dnia bilansowego),
  • sprawdzić, czy w okresie od dnia bilansowego do dnia sporządzania sprawozdania finansowego wartość zakwalifikowana do długoterminowych rozliczeń międzyokresowych nie została rozliczona.

5.3.6.      Obszar „Zapasy”

W celu prawidłowego przeprowadzenia badania w obszarze „Zapasy” potrzebne są następujące dokumenty:

  • l) zestawienie obrotów i sald kont syntetycznych i analitycznych dotyczących zapasów;
  • wydruk z ewidencji pomocniczej zapasów (moduł informatyczny „Magazyn”) — stan magazynów na dzień bilansowy;
  • zestawienie zbiorcze dokumentów magazynowych (m.in.: PZ, WZ, RW, PW, MM) za rok obrotowy i porównanie ich z sumą zapisów na kontach księgowych;
  • wydruk „wiekowania zapasów”, czyli zalegania zapasów w magazynie w okresach np.:
    1. 0—90 dni od daty zakupu,
    2. 91—180 dni od daty zakupu,
    3. 180—365 dni od daty zakupu,
    4. powyżej 365 dni od daty zakupu;
  • dokumenty i obliczenia, z których wynikają kwoty odpisów aktualizujących utworzonych w celu doprowadzenia wartości bilansowej zapasów do wartości nie wyższej niż możliwa do uzyskania wartość rynkowa (podstawa oszacowania)
  • 6) protokół z inwentaryzacji zapasów.

W obszarze „Zapasy” Zarząd, aby upewnić się o braku zniekształceń na tej pozycji powinien podjąć następujące czynności:

  • sprawdzić, czy salda kont analitycznych poszczególnych magazynów na dzień bilansowy zgadzają się z wydrukami stanów magazynowych wykonanymi z modułu „Magazyn” oraz z wartościami tych magazynów wynikającymi ze spisu z natury (pod warunkiem, że spis z natury był wykonany na dzień bilansowy, a nie wcześniejszy),
  • porównać zbiorcze wartości dokumentów magazynowych związanych ze zwiększeniem (np. PZ, PW, MM+) i zmniejszeniem (np. WZ, RW, MM-) magazynu z sumą odpowiadających im zapisów na kontach księgowych,
  • sprawdzić, czy w okresie od dnia bilansowego do dnia sporządzania sprawozdania finansowego nie wystąpiła sprzedaż towarów poniżej ich ceny nabycia, w celu ustalenia ewentualnej utraty wartości tych zapasów i konieczności utworzenia odpisów aktualizujących.

5.3.7.      Obszar „Należności krótkoterminowe”

W celu prawidłowego przeprowadzenia badania w obszarze „Należności krótkoterminowe” potrzebne są następujące dokumenty:

  • zestawienie obrotów i sald kont syntetycznych i analitycznych dotyczących należności z tytułu dostaw i usług,
  • wydruk ewidencji pomocniczej, z której wynikają szczegóły sald należności (poszczególne faktury, które do dnia bilansowego nie zostały zapłacone),
  • zestawienie potwierdzeń sald z podaniem ilości potwierdzeń wysłanych oraz otrzymanych, z podziałem na salda zgodne i niezgodne,
  • zestawienie dotyczące wyceny należności w walutach obcych (wg średniego kursu NBP na dzień bilansowy),
  • dokumenty, z których wynikają salda bilansowe należności z tytułu podatków, ceł i ubezpieczeń (np. deklaracja CIT, z której wynika kwota podatku dochodowego od osób prawnych do zwrotu na rzecz podatnika),
  • zestawienie pozostałych należności wraz z dokumentami, z których wynikają salda bilansowe i ich kwalifikacja do należności krótkoterminowych,
  • potwierdzenia sald pozostałych należności (jeżeli dotyczą rozrachunków, które inwentaryzowane są metodą potwierdzenia sald),
  • protokół z inwentaryzacji należności krótkoterminowych

W obszarze „Należności krótkoterminowe” Zarząd, aby upewnić się o braku zniekształceń na tej pozycji powinien podjąć następujące czynności:

  • sprawdzić, czy salda kont analitycznych dotyczące należności z tytułu dostaw i usług są zgodne z uzgodnieniami sald otrzymanymi od kontrahentów, a w przypadku pojawienia się niezgodności, czy zostały skutecznie wyjaśnione i skorygowane,
  • sprawdzić, czy w okresie od dnia bilansowego do dnia sporządzania sprawozdania finansowego należności, których termin przypadał w tym okresie zostały uregulowane,
  • dokonać analizy nieuregulowanych do dnia sporządzenia sprawozdania finansowego należności pod kątem ewentualnej utraty wartości i konieczności utworzenia odpisów aktualizujących.

5.3.8.      Obszar „Inwestycje krótkoterminowe”

W celu prawidłowego przeprowadzenia badania w obszarze „Inwestycje krótkoterminowe” potrzebne są następujące dokumenty:

  • zestawienie obrotów i sald kont syntetycznych i analitycznych dotyczących inwestycji krótkoterminowych,
  • zapisy na kontach dotyczące operacji gospodarczych związanych z inwestycjami finansowymi, które miały miejsce w roku obrotowym, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe (zmniejszenia i zwiększenia),
  • dokumenty zakupu i sprzedaży inwestycji krótkoterminowych,
  • dokumenty stanowiące podstawę wyceny wartości inwestycji krótkoterminowych na dzień bilansowy,
  • dokumenty i obliczenia, z których wynikają kwoty odpisów aktualizujących utworzonych w celu doprowadzenia wartości bilansowej inwestycji do wartości nie wyższej niż możliwa do uzyskania wartość rynkowa (podstawa oszacowania),
  • inwentaryzacja stanu gotówki w kasach jednostki na ostatni dzień roku obrotowego oraz ostatnie w roku obrotowym raporty kasowe,
  • zestawienie potwierdzeń sald rachunków bankowych otrzymanych od banków oraz ostatnie w roku obrotowym wyciągi bankowe,
  • protokół z inwentaryzacji inwestycji krótkoterminowych.

W obszarze „Inwestycje krótkoterminowe” Zarząd, aby upewnić się o braku zniekształceń na tej pozycji powinien podjąć następujące czynności:

  • porównać wartości gotówki w kasie, wynikające z arkusza inwentaryzacji sporządzonego na dzień bilansowy, z danymi z ostatniego w roku obrotowym raportu kasowego (stan kasy) oraz saldem na koncie księgowym „Kasa” — kwoty muszą być zgodne,
  • sprawdzić, czy kwoty wynikające z potwierdzeń sald otrzymanych od banków są zgodne z saldami kont księgowych rachunków bankowych oraz z saldami wynikającymi z ostatnich w roku obrotowym wyciągów bankowych,
  • sprawdzić zapisy na kontach księgowych kas pod kątem wypłaty środków pieniężnych przekraczających 15 000 zł, co zgodnie z obecnie obowiązującymi przepisami (art. 22p PDOFizU oraz art. 15d PDOPrU) wyklucza zaliczenie takiego wydatku do kosztów uzyskania przychodów.

5.3.9.      Obszar „Krótkoterminowe rozliczenia międzyokresowe”

W celu prawidłowego przeprowadzenia badania w obszarze „Krótkoterminowe rozliczenia międzyokresowe” potrzebne są następujące dokumenty:

  • zestawienie obrotów i sald kont syntetycznych i analitycznych dotyczących krótkoterminowych rozliczeń międzyokresowych,
  • zapisy na kontach dotyczące operacji gospodarczych, które miały miejsce w roku obrotowym, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe (zmniejszenia i zwiększenia),
  • dokumenty, z których wynikają wartości krótkoterminowych rozliczeń międzyokresowych stanowiących salda na dzień bilansowy,
  • harmonogram rozliczania w czasie kosztów, z którego będzie wynikała ich kwalifikacja do poz. B. IV. bilansu (termin rozliczenia w okresie do 12 miesięcy od dnia bilansowego),
  • protokół z inwentaryzacji krótkoterminowych rozliczeń międzyokresowych.

W obszarze „krótkoterminowe rozliczenia międzyokresowe” Zarząd, aby upewnić się o braku zniekształceń na tej pozycji powinien sprawdzić, czy salda kont analitycznych dotyczące rozliczeń międzyokresowych zakwalifikowanych do krótkoterminowych są zgodne z dokumentami źródłowymi i czy prawidłowo ustalono okres ich rozliczania (do 12 miesięcy od dnia bilansowego).

5.3.10.  Obszary „Należne wpłaty na kapitał podstawowy” oraz „Udziały (akcje) własne”

Obszary „Należne wpłaty na kapitał podstawowy’ oraz „Udziały (akcje) własne” występują bardzo rzadko. Jeżeli wystąpią, to do badania sprawozdania finansowego należy przygotować dokumenty, z których wynikają ich wartości.

5.3.11.  Obszar „Kapitał (fundusz) własny”

W celu prawidłowego przeprowadzenia badania w obszarze „Kapitały (fundusze) własne” potrzebne są następujące dokumenty:

  • zestawienie obrotów i sald kont syntetycznych i analitycznych dotyczących kapitałów,
  • księga udziałów lub księga akcyjna w zależności od formy prawnej jednostki, roku obrotowego, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe, lub w miesiącach roku następnego do dnia badania kapitał podstawowy uległ zmianie, należy przygotować biegłemu dokumenty, z których wynikają te zmiany (np. uchwały).
  • uchwały o zatwierdzeniu sprawozdania finansowego za poprzedni rok obrotowy oraz o podziale wyniku finansowego za ten rok,
  • protokół z inwentaryzacji kapitałów.

5.3.12.  Kapitał podstawowy

Spółki prawa handlowego zarejestrowane w KRS

W celu prawidłowego przeprowadzenia badania potrzebne są odpisy z KRS aktualne na dzień bilansowy oraz na dzień rozpoczęcia badania sprawozdania finansowego. Ponadto trzeba przygotować informację o strukturze kapitału podstawowego oraz liczbie i wartości nominalnej udziałów lub akcji. Jeżeli w ciągu roku obrotowego, za który sporządzanie jest sprawozdanie finansowe, lub w miesiącach roku następnego do dnia zakończenia badania kapitał podstawowy uległ zmianie, należy przygotować biegłemu dokumenty, z których wynikają te zmiany (chwały)

Wartość kapitału wynikająca z konta księgowego „Kapitał podstawowy” musi być zgodna z jego wartością wynikającą z odpisu z KRS.

Podmioty gospodarcze będące własnością osób fizycznych lub spółek osób fizycznych zarejestrowane w CEIDG

Do badania sprawozdania finansowego należy przygotować odpis z CEIDG aktualny na dzień bilansowy oraz dzień rozpoczęcia badania sprawozdania finansowego. Ponieważ kapitał właściciela (osoba fizyczna) lub właścicieli (spółki osób fizycznych) nie jest publikowany, dobrze jest sporządzić historię zwiększeń i zmniejszeń kapitału podstawowego od początku istnienia firmy.

5.3.13.  Kapitały zapasowe i rezerwowe

Ponieważ wartości kapitałów zapasowych i rezerwowych nie są publikowane, wskazane jest, aby sporządzić historię zwiększeń i zmniejszeń tych kapitałów od początku istnienia firmy i skompletować dokumenty będące podstawą ich utworzenia.

5.3.14.  Kapitał z aktualizacji wyceny

Do badania sprawozdania finansowego należy przygotować zestawienie środków trwałych i/lub inwestycji długoterminowych, których wartości zostały przeszacowane z odniesieniem na kapitał z aktualizacji wyceny, oraz zestawienie zwiększeń i zmniejszeń kapitału w ciągu roku obrotowego wraz z dokumentami, na podstawie których dokonano ewidencji księgowej tych zmian.

5.3.15.  Wynik lat ubiegłych

Jeżeli pozycja ta występuje w pasywach sporządzanego na dzień bilansowy sprawozdania finansowego, należy przygotować dokumenty, z których wynika jej wartość.

5.3.16.  Odpisy z zysku netto w ciągu roku obrotowego

W tej pozycji pasywów ujęte mogą być zaliczki na dywidendy (spółki kapitałowe) lub zaliczki pobrane przez właścicieli do wysokości zysku za rok obrotowy, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe (spółki osób fizycznych). Do badania należy przygotować dokumenty, z których wynikają wartości ujęte w bilansie.

5.3.17.  Obszar „Rezerwy na zobowiązania”

W celu prawidłowego przeprowadzenia badania w obszarze „Rezerwy na zobowiązania” potrzebne są następujące dokumenty:

  • zestawienie obrotów i sald kont syntetycznych i analitycznych dotyczących poszczególnych rezerw na zobowiązania,
  • zestawienie zawierające obliczenia rezerw na odroczony podatek dochodowy,
  • wycena rezerw na świadczenia pracownicze (np. wyliczenia rezerw na odprawy emerytalne dokonane przez aktuariusza) wraz z dokumentami stanowiącymi podstawę ich wyceny,
  • zestawienie pozostałych rezerw na zobowiązania wraz z dokumentami, z których wynika zasadność ich utworzenia oraz wycena ich wartości ujętej w pasywach bilansu.

W obszarze „Rezerwy na zobowiązania” Zarząd, aby upewnić się o braku zniekształceń na tej pozycji powinien podjąć następujące czynności:

  • sprawdzić założenia przyjęte przez aktuariusza przy wycenie rezerw na świadczenia pracownicze,
  • przeanalizować zdarzenia, które powinny spowodować utworzenie rezerw na zobowiązania (np. sprawy w toku postępowania sądowego),
  • sprawdzić, czy przy obliczaniu podatku dochodowego za rok podatkowy zostały wyeliminowane z kosztów uzyskania przychodów utworzone rezerwy, a z przychodów podatkowych wartości rozwiązanych rezerw.

5.3.18.  Obszar „Zobowiązania długoterminowe”

W celu prawidłowego przeprowadzenia badania w obszarze „Zobowiązania długoterminowe” potrzebne są następujące dokumenty:

  • zestawienie obrotów i sald kont syntetycznych i analitycznych dotyczących poszczególnych zobowiązań długoterminowych;
  • umowy z bankami o udzielenie kredytów i pożyczek;
  • zestawienie potwierdzeń sald z banków, z których wynika saldo łączne kredytów (bez podziału na część krótko- i długoterminową)
  • harmonogram spłat rat kredytowych, z których wynika podział czasowy zobowiązań na część krótko- i długoterminową;
  • zestawienie kwot zobowiązań zabezpieczonych na majątku jednostki ze wskazaniem charakteru i formy tych zabezpieczeń;
  • zestawienie potwierdzeń sald z towarzystw leasingowych, z których wynika saldo łączne leasingów (bez podziału na część krótko- i długoterminową). harmonogram spłat rat kapitałowych, z których wynika podział czasowy zobowiązań na część krótko- i długoterminową;
  • zestawienie pozostałych zobowiązań długoterminowych wraz z dokumentami, z których wynikają salda bilansowe i kwalifikacja do zobowiązań długoterminowych;
  • protokół z inwentaryzacji zobowiązań długoterminowych.

W obszarze „zobowiązania długoterminowe” Zarząd, aby upewnić się o braku zniekształceń na tej pozycji powinien podjąć następujące czynności:

  • sprawdzić, czy kwoty wynikające z potwierdzeń sald otrzymanych od banków są zgodne z saldami kont księgowych kredytów i pożyczek,
  • sprawdzić, czy kwoty wynikające z potwierdzeń sald otrzymanych od towarzystw leasingowych są zgodne z saldami kont księgowych zobowiązań z tytułu leasingu [inne zobowiązania finansowe w poz. B.II.3.c) pasywów bilansu].

5.3.19.  Obszar „Zobowiązania krótkoterminowe”

W celu prawidłowego przeprowadzenia badania w obszarze „Zobowiązania krótkoterminowe” potrzebne są następujące dokumenty:

  • zestawienie obrotów i sald kont syntetycznych i analitycznych dotyczących zobowiązań krótkoterminowych z tytułu dostaw i usług;
  • wydruk ewidencji pomocniczej, z której wynikają szczegóły sald zobowiązań (poszczególne faktury, które do dnia bilansowego nie zostały zapłacone);
  • zestawienie dotyczące wyceny zobowiązań w walutach obcych (wg średniego kursu NBP na dzień bilansowy);
  • zestawienie potwierdzeń sald z podaniem liczby otrzymanych potwierdzeń, z podziałem na salda zgodne i niezgodne. Adnotacja o tym, że niezgodności zostały wyjaśnione, i w jaki sposób (np. brak faktury zakupu — otrzymano duplikat, który zaksięgowano w księgach roku, za który sporządzone jest sprawozdanie finansowe);
  • dokumenty, z których wynikają salda bilansowe zobowiązań z tytułu podatków, ceł i ubezpieczeń (np. deklaracja CIT, PIT-4R, VAT-7, PFRON, ZUS itp.) oraz wyciągi bankowe, z których wynikają zapłaty tych podatków w roku następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe;
  • zestawienie obrotów i sald kont syntetycznych i analitycznych dotyczących zobowiązań z tytułu wynagrodzeń;
  • wydruk list płac, z których wynika saldo bilansowe oraz dokumenty bankowe i kasowe, z których wynikają zapłaty wynagrodzeń w roku następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe;
  • zestawienie pozostałych zobowiązań wraz z dokumentami, z których wynikają salda bilansowe i kwalifikacja do zobowiązań krótkoterminowych;
  • potwierdzenia sald pozostałych zobowiązań (jeżeli dotyczą rozrachunków, które inwentaryzowane są metodą potwierdzenia sald);
  • szczegółowe zestawienie wszystkich zobowiązań na dzień bilansowy wraz z adnotacjami dotyczącymi formy i terminu zapłaty tych zobowiązań w roku następującym po roku, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe (chodzi o zobowiązania zapłacone do dnia badania);
  • zestawienie, z którego wynikają zwiększenia i zmniejszenia ZFŠS oraz innych funduszy specjalnych (jeżeli występują), wraz z dokumentami będącymi podstawą do księgowania wspomnianych operacji;
  • protokół z inwentaryzacji zobowiązań krótkoterminowych.

W obszarze „Zobowiązania krótkoterminowe” Zarząd, aby upewnić się o braku zniekształceń na tej pozycji powinien podjąć następujące czynności:

  • l) sprawdzić, czy salda kont analitycznych dotyczące zobowiązań z tytułu dostaw i usług są zgodne z uzgodnieniami sald otrzymanymi od kontrahentów, a w przypadku pojawienia się niezgodności, czy zostały skutecznie wyjaśnione i skorygowane,
  • sprawdzić, czy w okresie od dnia bilansowego do dnia sporządzania sprawozdania finansowego zobowiązania, których termin przypadał w tym okresie, zostały uregulowane,
  • wysłać potwierdzenia sald do jednostek, od których nie otrzymano dokumentu zawierającego salda na określony dzień,
  • sprawdzić, czy salda kont analitycznych dotyczące zobowiązań z tytułu podatków, ceł, ubezpieczeń społecznych i zdrowotnych oraz innych tytułów publicznoprawnych są zgodne z dokumentami źródłowymi.

5.3.20.  Obszar „Rozliczenia międzyokresowe (Pasywa)”

W celu prawidłowego przeprowadzenia badania w obszarze „Rozliczenia międzyokresowe” potrzebne są następujące dokumenty:

  • zestawienie obrotów i sald kont syntetycznych i analitycznych dotyczących rozliczeń międzyokresowych,
  • umowa o wypłatę płatności dofinansowania do zakupu środków trwałych oraz wyciągi bankowe, z których wynika wpływ środków z dotacji (dofinansowania),
  • harmonogram rozliczania dotacji na poczet pozostałych przychodów operacyjnych,
  • zestawienie, z którego wynika porównanie amortyzacji niestanowiącej kosztów uzyskania przychodów z wartościami zaliczonymi w badanym roku do pozostałych przychodów operacyjnych (w większości przypadków kwoty te powinny być tożsame),
  • dokumenty, z których wynikają wartości rozliczeń międzyokresowych stanowiących salda na dzień bilansowy,
  • zestawienia, z których wynikają kwoty ujęte w bilansie, dotyczące wyceny kontraktów długoterminowych,
  • protokół z inwentaryzacji rozliczeń międzyokresowych.

W obszarze „Rozliczenia międzyokresowe” Zarząd, aby upewnić się o braku zniekształceń na tej pozycji powinien podjąć następujące czynności:

  • sprawdzić, czy na wartość poz. B.IV.2. pasywów bilansu składają się bierne rozliczenia międzyokresowe niestanowiące rezerw, które zostaną w przyszłości zaliczone w poczet przychodów ze sprzedaży,
  • sprawdzić, czy w okresie od dnia bilansowego do dnia sporządzania sprawozdania finansowego, zostały wykonane świadczenia, których dotyczyło saldo z bilansu (jeżeli taki był termin ich wykonania),
  • porównać wartości amortyzacji środków trwałych niestanowiącej kosztów uzyskania przychodów z wartościami zaliczonymi w badanym roku do pozostałych przychodów operacyjnych (dotyczy dotacji).

5.4.   RACHUNEK ZYSKÓW I STRAT

5.4.1.      Obszar „Przychody”

W celu prawidłowego przeprowadzenia badania w obszarze „Przychody” potrzebne są następujące dokumenty:

  • zestawienie obrotów i sald kont syntetycznych i analitycznych dotyczących przychodów,
  • zapisy na kontach analitycznych pozostałych przychodów operacyjnych
  • zapisy na kontach analitycznych przychodów finansowych,
  • zestawienie kwot składających się na wartość zmiany stanu produktów (wariant porównawczy RZiS),
  • zestawienie korekt przychodów do wyliczenia podatku dochodowego.

W obszarze „Przychody” Zarząd, aby upewnić się o braku zniekształceń na tej pozycji powinien podjąć następujące czynności:

  • przeanalizować zapisy na kontach przychodów ze sprzedaży z grudnia roku obrotowego, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe, oraz ze stycznia roku następnego, pod kątem przyporządkowania tych przychodów do właściwego okresu sprawozdawczego,
  • sprawdzić, czy zapisy na kontach pozostałych przychodów operacyjnych dotyczą operacji gospodarczych prawidłowo zakwalifikowanych (sprawdzić, czy są one pośrednio związane z operacyjną działalnością jednostki),
  • sprawdzić, czy zapisy na kontach przychodów finansowych dotyczą operacji finansowych roku obrotowego, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe,
  • dokonać analizy przychodów pod kątem ich kwalifikacji do przychodów podatkowych.

5.4.2.      Obszar „Koszty”

W celu prawidłowego przeprowadzenia badania w obszarze „Koszty” potrzebne są następujące dokumenty:

  • zestawienie obrotów i sald kont syntetycznych i analitycznych dotyczących kosztów,
  • zapisy na kontach analitycznych pozostałych kosztów operacyjnych,
  • zapisy na kontach analitycznych kosztów finansowych,
  • zestawienie korekt kosztów do wyliczenia podatku

W obszarze „Koszty” Zarząd, aby upewnić się o braku zniekształceń powinien podjąć następujące czynności:

  • przeanalizować zapisy na kontach kosztów z grudnia roku obrotowego, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe, oraz z miesięcy: styczeń, luty i marzec roku następnego, pod kątem przyporządkowania tych kosztów do właściwego okresu sprawozdawczego,
  • sprawdzić, czy zapisy na kontach pozostałych kosztów operacyjnych dotyczą operacji gospodarczych prawidłowo zakwalifikowanych (sprawdzić, czy są one pośrednio związane z operacyjną działalnością jednostki,
  • sprawdzić, czy zapisy na kontach kosztów finansowego, dotyczą operacji finansowych roku obrotowego za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe,
  • dokonać analizy kosztów pod kątem ich kwalifikacji do podatkowych kosztów uzyskania przychodów

5.5.   ZESTAWIENIE ZMIAN W KAPITALE (FUNDUSZU) WŁASNYM

Zestawienie zmian w kapitale (funduszu) własnym to ta część sprawozdania finansowego, która powinna dostarczyć szczegółowych informacji na temat zmian w kapitałach własnych, które miały miejsce w jednostce w trakcie badanego roku obrotowego. Aby upewnić się, że informacje zostały ujęte w sposób prawidłowy i kompletny, dobrze jest wypełnić poniższą listę kontrolną. Jeżeli jednostka nie sporządza Zestawienie zmian w kapitale (funduszu) własnym należy przedłożyć uchwałę organu zatwierdzającego sprawozdanie finansowe w tym zakresie.

Lp. Rodzaj informacji Tak/nie/nie dotyczy
1. Czy w ciągu roku obrotowego, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe, wystąpiły zmiany w kapitale podstawowym i czy w zestawieniu zmian w kapitale własnym zawarto na ten temat szczegółową informację
2. Czy w ciągu roku obrotowego, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe, wystąpiły zmiany w kapitale zapasowym i czy w zestawieniu zmian w kapitale własnym zawarto na ten temat szczegółową informację
3. Czy w ciągu roku obrotowego, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe, wystąpiły zmiany w kapitale z aktualizacji wyceny i czy w zestawieniu zmian w kapitale własnym zawarto na ten temat szczegółową informację
4. Czy w ciągu roku obrotowego, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe, wystąpiły zmiany w pozostałych kapitałach rezerwowych i czy w zestawieniu zmian w kapitale własnym zawarto na ten temat szczegółową informację
5. Czy w ciągu roku obrotowego, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe, wystąpiły zmiany w zysku z lat ubiegłych i czy w zestawieniu zmian w kapitale własnym zawarto na ten temat szczegółową informację
6. Czy w ciągu roku obrotowego, za który sporządzane jest sprawozdanie finansowe, wystąpiły zmiany w stracie z lat ubiegłych i czy w zestawieniu zmian w kapitale własnym zawarto na ten temat szczegółową informację
7. Czy w pozycji wynik netto w zestawieniu zmian w kapitale własnym ujęto wartości zgodne z rachunkiem zysków i strat i poz. A.VI. pasywów bilansu
8. Czy kwota ujęta w poz. „Kapitał (fundusz) własny, po uwzględnieniu proponowanego podziału zysku (pokrycia straty)” uwzględnia informację podaną w dodatkowych informacjach i objaśnieniach załącznika Nr 1 do UoRach (pkt 1.10. dodatkowych informacji i objaśnień), propozycje co do sposobu podziału zysku lub pokrycia straty za rok obrotowy”

5.6.   RACHUNEK PRZEPŁYWÓW PIENIĘŻNYCH

W części dotyczącej rachunku przepływów pieniężnych powinny znaleźć się informacje o tym, które pozycje bilansu i salda których kont księgowych były podstawą do ustalenia wartości poszczególnych pozycji działalności operacyjnej, inwestycyjnej i finansowej. W przypadku wystąpienia różnic pomiędzy zmianami stanu niektórych pozycji w bilansie oraz zmianami tych samych pozycji wykazanymi w rachunku przepływów pieniężnych należy wyjaśnić ich przyczyny. Należy również sprawdzić, czy kwota wpisana w poz. „Bilansowa zmiana stanu środków pieniężnych” (poz. E rachunku przepływów pieniężnych) jest zgodna z kwotą stanowiącą różnicę pomiędzy wartością w poz. „Środki pieniężne na początek okresu” (poz. F rachunku przepływów pieniężnych) a wartością w poz. „Środki pieniężne na koniec okresu” (poz. G rachunku przepływów pieniężnych). Jest to bowiem jeden z warunków uznania rachunku przepływów pieniężnych za poprawnie sporządzony.

Jeżeli jednostka nie sporządza rachunku przepływów pieniężnych należy przedłożyć uchwałę organu zatwierdzającego sprawozdanie finansowe w tym zakresie.

5.7.   DODATKOWE INFORMACJE I OBJAŚNIENIA

Podczas sporządzania „Dodatkowych informacji i objaśnień” wskazane jest ujęcie wszystkich punktów finansowego wymienionych w załączniku Nr 1 do Ustawy o Rachunkowości. Informacje, które w danym roku obrotowym nie występują, powinno się oznaczyć adnotacją „nie dotyczy”, „nie występuje” lub „wartość pozycji wynosi 0”. Dzięki temu czytelnik sprawozdania finansowego będzie miał przekonanie, że dana pozycja nie występuje, a nie, że o niej zapomniano. Aby upewnić się, że informacje zostały ujęte w sposób prawidłowy i kompletny, dobrze jest wypełnić zaproponowaną poniżej listę kontrolną.

Lp. Rodzaj informacji Tak/nie/nie dotyczy
1 Czy sporządzono szczegółowy zakres zmian wartości grup rodzajowych środków trwałych, WNiP oraz inwestycji długoterminowych, zawierający stan tych aktywów na początek roku obrotowego, zwiększenia i zmniejszenia z tytułu: aktualizacji wartości, nabycia, rozchodu, przemieszczenia wewnętrznego oraz stan końcowy, a dla majątku amortyzowanego – podobne przedstawienie stanów i tytułów zmian dotychczasowej amortyzacji lub umorzenia
2 Czy podano kwotę dokonanych w trakcie roku obrotowego odpisów aktualizujących wartość aktywów trwałych, odrębnie dla długoterminowych aktywów niefinansowych oraz długoterminowych aktywów finansowych
3 Czy podano kwotę kosztów zakończonych prac rozwojowych oraz kwotę wartości firmy, a także wyjaśnienie okresu ich odpisywania, określonego odpowiednio w art. 33 ust. 3 oraz art. 44b ust. 10 UoRach
4 Czy podano wartość gruntów użytkowanych wieczyście
5 Czy ujawniono wartość nieamortyzowanych lub nieumarzanych przez jednostkę środków trwałych, używanych na podstawie umów najmu, dzierżawy i innych umów, w tym z tytułu umów leasingu
6 Czy podano liczbę oraz wartość posiadanych papierów wartościowych lub praw, w tym świadectw udziałowych, zamiennych dłużnych papierów wartościowych, warrantów i opcji, ze wskazaniem praw, jakie przyznają
7 Czy ujawniono dane o odpisach aktualizujących wartość należności, ze wskazaniem stanu na początek roku obrotowego, zwiększeniach, wykorzystaniu, rozwiązaniu i stanie na koniec
8 Czy ujawniono dane o strukturze własności kapitału podstawowego oraz liczbie i wartości nominalnej subskrybowanych akcji, w tym uprzywilejowanych
9 Czy podano stan na początek roku obrotowego, zwiększenia i wykorzystanie oraz stan końcowy kapitałów (funduszy) zapasowych, rezerwowych oraz kapitału (funduszu) z aktualizacji wyceny, o ile jednostka nie sporządza zestawienia zmian w kapitale (funduszu) własnym
10 Czy przedstawiono propozycje kierownika jednostki co do sposobu podziału zysku lub pokrycia straty za rok obrotowy
11 Czy ujawniono dane o stanie rezerw według celu ich utworzenia na początek roku obrotowego, zwiększeniach, wykorzystaniu, rozwiązaniu i stanie końcowym
12 Czy sporządzono podział zobowiązań długoterminowych według pozycji bilansu o pozostałym od dnia bilansowego, przewidywanym umową okresie spłaty
13 Czy ujawniono łączną kwotę zobowiązań zabezpieczonych na majątku jednostki ze wskazaniem charakteru i formy tych zabezpieczeń
14 Czy sporządzono wykaz istotnych pozycji czynnych i biernych rozliczeń międzyokresowych
15 Czy w przypadku, gdy składnik aktywów lub pasywów jest wykazywany w więcej niż jednej pozycji bilansu, wskazano powiązanie między tymi pozycjami
16 Czy ujawniono łączną kwotę zobowiązań warunkowych
17 Czy podano wszystkie wymagane informacje dotyczące sytuacji, w której wyceniono według wartości godziwej składniki aktywów niebędące instrumentami finansowymi
18 Czy podano stan środków pieniężnych zgromadzonych na rachunku VAT
19 Czy ujawniono strukturę rzeczową (rodzaje działalności) i terytorialną (rynki geograficzne) przychodów netto ze sprzedaży towarów i produktów, w zakresie, w jakim te rodzaje i rynki istotnie różnią się od siebie, z uwzględnieniem zasad organizacji sprzedaży produktów i świadczenia usług
20 Czy ujawniono dane o kosztach wytworzenia produktów na własne potrzeby oraz o kosztach rodzajowych (tylko jeżeli jednostka sporządza RZiS w wariancie kalkulacyjnym)
21 Czy podano wysokość i wyjaśnienie przyczyn odpisów aktualizujących środki trwałe
22 Czy podano wysokość odpisów aktualizujących wartość zapasów
23 Czy ujawniono informacje o przychodach, kosztach i wynikach działalności zaniechanej w roku obrotowym lub przewidzianej do zaniechania w roku następnym
24 Czy sporządzono tabelę, z której wynika rozliczenie różnicy pomiędzy podstawą opodatkowania podatkiem dochodowym a wynikiem finansowym (zyskiem, stratą) brutto i czy jej forma jest zgodna ze strukturą logiczną elektronicznego sprawozdania finansowego przedstawioną przez MF
25 Czy podano wartość kosztu wytworzenia środków trwałych w budowie
26 Czy ujawniono odsetki oraz różnice kursowe, które powiększyły cenę nabycia towarów lub koszt wytworzenia produktów w roku obrotowym
27 Czy ujawniono poniesione w ostatnim roku i planowane na następny rok nakłady na niefinansowe aktywa trwałe
28 Czy ujawniono kwotę i charakter poszczególnych pozycji przychodów lub kosztów o nadzwyczajnej wartości lub które wystąpiły incydentalnie
29 Czy ujawniono informacje o kosztach związanych z pracami badawczymi i pracami rozwojowymi, które nie zostały zakwalifikowane do WNiP
30 Czy podano kursy przyjęte do wyceny pozycji sprawozdania finansowego, wyrażonych w walutach obcych.
31 Czy dokonano objaśnień struktury środków pieniężnych przyjętych do rachunku przepływów
32 Czy wyjaśniono przyczyny różnic pomiędzy zmianami stanu niektórych pozycji w bilansie oraz zmianami tych samych pozycji wykazanymi w rachunku przepływów pieniężnych
33 33. Czy poinformowano o charakterze i celu gospodarczym zawartych przez jednostkę umów nieuwzględnionych w bilansie w zakresie niezbędnym do oceny ich wpływu na sytuację majątkową, finansową i wynik finansowy jednostki
34 Czy poinformowano o transakcjach zawartych przez jednostkę ze stronami powiązanymi na innych warunkach niż rynkowe
35 Czy poinformowano o przeciętnym w roku obrotowym zatrudnieniu, z podziałem na grupy zawodowe
36 Czy poinformowano o wynagrodzeniach, wypłaconych lub należnych osobom wchodzącym w skład organów zarządzających, nadzorujących albo administrujących spółek handlowych
37 Czy poinformowano o kwotach zaliczek, kredytów, pożyczek i świadczeń o podobnym charakterze, udzielonych osobom wchodzącym w skład organów zarządzających, nadzorujących i administrujących jednostki
38 Czy poinformowano o wynagrodzeniu firmy audytorskiej, wypłaconym lub należnym za rok obrotowy
39 Czy podano informacje o przychodach i kosztach z tytułu błędów popełnionych w latach ubiegłych odnoszonych w roku obrotowym na kapitał (fundusz) własny, z podaniem ich kwot i rodzaju
40 Czy podano informacje o istotnych zdarzeniach, jakie nastąpiły po dniu bilansowym, a nie uwzględnionych w sprawozdaniu finansowym oraz o ich wpływie na sytuację majątkową, finansową oraz wynik finansowy jednostki
41 Czy przedstawiono dokonane w roku obrotowym zmiany zasad (polityki) rachunkowości, w tym metod wyceny, jeżeli wywierają one istotny wpływ na sytuację majątkową, finansową i wynik finansowy jednostki
42 Czy podano informacje liczbowe, wraz z wyjaśnieniem, zapewniające porównywalność danych sprawozdania finansowego za rok poprzedzający ze sprawozdaniem za rok obrotowy
43 Czy w dodatkowych informacjach i objaśnieniach zawarto wszystkie dane o spółkach powiązanych wymagane przez załącznik Nr 1 do UoRach
44 Czy w roku, w którym nastąpiło połączenie, podano wszystkie ważne informacje o tym zdarzeniu
45 Czy w przypadku występowania niepewności co do możliwości kontynuowania działalności poinformowano o wszystkich istotnych aspektach z tym związanych

Prosimy o podpisanie tej strony niniejszego dokumentu na znak potwierdzenia, że zapoznali się Państwo z jego treścią i rozumiecie swoje obowiązki i odpowiedzialność za przygotowanie sprawozdania finansowego wraz ze sprawozdaniem z działalności do zbadania i odesłanie nam tej strony na adres poczty elektronicznej: _______________________________________.

(podpisano)

………………………………………………………..

(nazwisko i stanowisko)

w imieniu

………………………………………………………….

(pieczątka firmowa Zleceniodawcy)